Bankroto įstatymas bei jį lydintys dokumentai ir įvairūs prekių audito aspektai

1 ĮVADAS Lietuva jau eilę metų veikia rinkos ekonomikos sąlygomis, o paskui augančią konkurenciją kaip šešėlis atejo ir bankrotų banga. Teisinėje valstybėje šalia pagrindinių verslą reglamentuojančių įstatymų pradėjo veikti ir įmonių pasitraukimą iš rinkos ar gelbėjimą, reglamentuojantys įstatymai. Vienas įstatymas keičiamas kitu, dar papildomas ar patobulinamas, bet kyla klausimas kaip tai veikia konkretų ūkio subjektą ir ar iš viso veikia norima linkme. Šiandien mokslinėje literatūroje galima aptikti įvairiausių kokybinių ir kiekybinių modelių, skirtų bankroto tikimybei nustatyti. Tačiau, kuri naudoti? Kuris geriausiai ir tiksliausiai numato finansinę krizę? Klausimas atviras. Šiandien jau plačiai ir išsamiai mokslininkai ištyrė ir aptarė bankroto požymius, veiksnius ir priežastis, suformulavo ir pateikė įvairius bankroto kaip veiksnio apibrėžimus, sukūrė ir išbandė įvairius metodus ir modelius jam numatyti. Prekių auditas – viena atsakingiausių audito sričių, nes susiduriama su didele klaidų ir apgaulių tikimybe. Neaudituotos finansines ataskaitos gali būti sąžiningai, bet nerūpestingai parengtos. Prekių apimtis gali būti padidinta dėl aritmetikos klaidų ar neteisingo bendrųjų apskaitos principų taikymo. Yra tikimybė, kad ataskaitos, susijusios su prekių apskaitos operacijomis, bus tyčia falsifikuojamos tam, kad būtų nuslėpta vagystė ar apgaulė. Prekių audito sudėtingumą apibūdina ir didelis jų apyvartumo laipsnis bei lengvas transportabilumas. Darbo tikslas – teoriškai bei praktiškai išnagrinėti bankroto įstatymą bei jį lydinčius sokumenbtus ir įvairius prekių audito aspektus. Užsibrėžtam tikslui pasiekti buvo sprendžiami šie uždaviniai: 1. išanalizuoti bankroto reiškinį bei atlikti įstatyminės bazės analizę; 2. išstudijuoti mokslinę bei normatyvinę literatūrą, apibrėžti prekiu sampratą audite, konkretizuoti prekių audito uždavinius; 3. nustatyti pagrindinius prekiu apskaitai keliamus reikalavimus ir taikomus apskaitos Principus; 4. išstudijavus mokslinę literatūrą prekių audito tema, nustatyti galimas audito problemas ir pasiūlyti jų sprendimo būdus; 2 BANKROTO ĮSTATYMO ANALIZĖ 2.1 Bankroto įstatymo ir jį lydinčių dokumentų analizė Teisinėje valstybėje bankroto procesas - neatsiejama rinkos ekonominių santykių dalis. Jis aktualus ne tik ekonominiu‚ bet ir socialiniu požiūriu‚ todėl greta pagrindinių verslą reglamentuojančių įstatymų buvo būtina įteisinti ir civilizuotą įmonių pasitraukimą iš rinkos ir valstybės požiūri į tokių įmonių gelbėjimą, nustatant nemokių įmonių gelbėjimo kriterijus ir prioritetus.Lietuvai būdinga gana sparti bankroto teisinius santykius reglamentuojančių teisės aktų raida. 1992 metų pabaigoje priimtas pirmasis Įmonių bankroto įstatymas. Šis įstatymas reglamentavimo įmonės administratoriaus paskyrimą, taikos sutarties tarp kreditorių ir skolininko sudarymą, įmonės reorganizavimą ar sanavimą siekiant išvengti jos bankroto, taip pat bankrutavusių įmonių likvidavimą. 1997 metais buvo priimtas antrasis Įmonių bankroto įstatymas. Priėmus šį įstatymą prioritetu tapo socialinių problemų, kylančių iš įmonių bankroto sprendimas: bankroto inicijavimo, teisė ginant darbuotojų teises, buvo suteikta ne tik darbuotojams, bet ir valstybinei darbo inspekcijai prie socialinės apsaugos ir darbo ministerijos; vyriausybė įsteigė Fondą bankrutuojančių ir bankrutavusių įmonių darbuotojų reikalavimams, kylantiems iš darbo santykių, tenkinti[4]. Atsižvelgiant į įmonių bankroto praktiką ir patyrimą, 2001 metais parengtas ir priimtas iš esmės ES teisę atitinkantis trečiasis Įmonių bankroto įstatymas. Šiuo įstatymu: 1) apribotas laikas, per kuri turi būti atliktos visos bankroto procedūros; 2) supaprastinta turto pardavimo iš varžytinių tvarka; 3) supaprastinta įmonių, neturinčių turto ar turinčių jo nepakankamai atsiskaityti su kreditoriais, likvidavimo procedūros. Esminis šio įstatymo privalumas - pakeista įmonių nemokumo sąvoka. Iki šiol galiojusi nemokumo sąvoka buvo siejama su visu turtu, todėl pradėjus bankroto procesą įmonėje paprastai nebelikdavo likvidaus turto ir kreditoriai patirdavo didelių nuostolių. Naujai apibrėžus nemokumo sąvoką bankroto byla gali būti keliama, kai pradelsti įmonės įsipareigojimai (skolos) viršija pusę į jos balansą įrašyto turto vertės. 2003 metais sausio 1 dieną įsigaliojo dar viena bankroto bylų iškėlimą laiku skatinanti įstatymo pataisa, pagal kurią bankroto byla gali būti iškeliama ir tuo atveju, jei įmonė daugiau kaip tris mėnesius vėluoja išmokėti darbuotojui (darbuotojams) atlyginimą. Nuo 2003 metų galiojančios Įmonių bankroto įstatymų pataisos sudarė galimybę ne tik laiku kelti bankroto bylas ir geriau tenkinti kreditorių reikalavimus, bet ir sutrumpinti bankroto procesus: įteisintas suaprastintas bankroto procesas, kuris negali tęstis ilgiau kaip vienerius metus ir yra taikomas įmonėms, neturinčioms turto arba kai jo nepakanka teismo ir administravimo išlaidoms apmokėti[6]. Atsižvelgiant į Lietuvos Respublikos teisės aktų raidą, buvo ir yra keičiamas, tobulinamas Įmonių bankroto įstatymas – pagrindinis teisinius santykius, susijusius su bankrotu, reglamentuojantis teises aktas. Nuolatiniai rinkos, ekonomikos pokyčiai sąlygoja ir teisės aktų keitimą, siekiant kuo geriau sureguliuoti senus ir naujus teisinius santykius. Ne išimtis ir nagrinėjamas įstatymas. Paminėtina, kad kaip tik šiuo metu yra rengiami ir svarstomi nauji įstatymo pakeitimai. Bankrotas šiandien suvokiamas, kaip bankroto procedūrų visuma, todėl būtina atkreipti dėmeįi į tai, kaip jas apibrėžia nagrinėjami įstatymai. 2001 ĮBĮ išskiria bankroto procesą, kurį sudaro bankroto procedūros - „Bankroto procesas – teismo arba ne teismo tvarka vykdomų įmonės bankroto procedūrų visuma.“ Įmonės nemokumo nustatymas yra labai reikšmingas, kadangi jis yra pagrindas, kuriuo remiantis nustatoma arįimoėes veikla tęstina, ar jai keltina bankroto byla. Ekonominiu požiūriu svarbu su kuo siejamas įmonės nemokumas. Esant situacijai, kai įmonė tam tikrą laikotarpį tiesiog negali atsiskaityti su kreditoriais ir jos įsipareigojimai (kartu pradelsti ir einamieji) lygūs ar viršija turtą, kreditorius pateikia pareiškimą dėl bankroto bylos iškėlimo, gali būti sudėtinga įmonei įrodyti, kad jos sunkumai laikini žiūrint į ilgalaikę perspektyvą. Tod4l 2001 ĮBĮ nemokumo susiejimas su trijų mėnesių terminu, žiūrint išįimonės pozicijų, yra gana dėkingas. Tai iš dalies gali apsaugoti nuo nesąžiningų konkurentų ketinimų, kurie siekia pasinaudoti laikinais įmonės sunkumais, ar skubotu kreditorių sprendimu, kurie sukelia papildomų sunkumų įmonės veiklai, gali pakenkti įmonės reputacijai, sukelti kitu ekonominių sunkumų, kurie dar labiau pastumėtų įmonę prie bankroto. Iš kitos pusės, šis terminas apsunkina kreditorių galimybes atgauti skolas, nes per tris mėnesius įmonės skolos gali labai ženkliai išaugti. Per ši terminą nesąžiningas skolininkas gali parduoti, padovanoti ar paslėpti nuo kreditorių įmonės turtą. Dar vienas svarbus aspektas – 2001 ĮBĮ įveda pradelstų įsipareigojimų sąvoką. Vadinasi, galimos situacijos, kai nors įmonė su kreditoriumi neatsiskaito daugiau kaip tris mėnesius, tačiau jos didžioji dalis įsipareigojimų yra einamieji, bankroto byla nebus iškelta[7]. Keičiantis įstatymui kito dar vienas veiksnys – terminas, kuris turi būti išlaikytas tarp kreditoriaus ketinimo kreiptis dėl bankroto bylos iškėlimo ir pareiškimo pateikimo teismui, kuris suteikia galimybę įmonei įvykdyti įsipareigojimus kitai imonei- 2001 metų ĮBĮ – 30 dienų laikotarpį. Net jei įmonė per numatytą įspėjamąjį terminą nesumoka skolos kreditoriui, Įmonių bankroto įstatymas sudaro galimybes įmonei pakeisti susidariusią padėtį iki nutarties iškelti bankroto bylą priemimo dienos, t.y. teismas atsisako kelti bankroto bylą, jeigu: pagal 2001 ĮBĮ 10 str. 3 d.: „1)įmonė iki teismo nutarties iškelti bankroto bylą priemimo patenkina kreditoriaus (kreditorių), kuris (kurie) kreipės įi teismą dėl bankroto bylos išėelimo, reikalavimus; 2)įimonei iškelta restruktūrizavimo byla; 3) pareiškimo iškelti bankroto bylą nagrinėjimo metu teismas daro pakankamai pagristą prielaidą, kad įmoėe neturi turto ar jo nepakanka teismo ir administravimo išlaidoms apmoėeti, išskyrus šio straipsnio 10 ir 12 dalyse numatytus atvejus“ [29]. Kitas viso bankroto proceso etapas – bankroto bylos iškėlimas ir to pasėkmės. Klausimą dėl bankroto bylos iškėlimo paprastai sprendžia teismas, tačiau visi trys nagrinėjami įstatymai nustato ir kitą būdą – bankroto procesą ne teismo tvarka. Šiuo atveju, klausimus, kurie paprastai priskirtini teismui, sprendžia kreditorių susirinkimas. Visi įstatymai numato pagrindinę sąlygą taikyti bankroto procedūras ne teismo tvarka, jei teismuose nėra iškelta bylų, kuriose šiai įmonei pareikšti turtiniai reikalavimai, kitaip sakant, jei nėra teisminių ginčų tarp kreditorių ir įmonės. 2001 ĮBĮ neliko bankrutuojančios įmonės sanavimo, kas buvo 1992 ir 1997 ĮBĮ. 2001 ĮBĮ nauja tai, jog numatyta paprastesnė procedūra – supaprastintas bankroto procesas, kuris pagreitina bankroto bylos nagrinėjimą, kai nustatoma, jog įmonė neturi turto ar jo nepakanka teismo ir administravimo išlaidoms padengti. Šia tvarka buvo siekiama kuo greičiau baigti bankroto procesą, kai dėl įmonės turto padėties, tiksliau jo nebuvimo, netenka prasmės klausimai, susiję su įmonės turtu. Taikant supaprąstintą bankroto procesą nėra šaukiami kreditorių susirinkimai, kas taip pat greitina procesą[25]. Dar viena prizmė, per kurią galima analizuoti Įmonių bankroto įstatymus, yra specifinė figūra – bankroto administratorius. Visų pirma, verta paaiškinti, jog bankroto administratoriaus veikla yra specifinė, nes jo veiklą prižiūri Lietuvos Vyriausybės įgaliota institucija – Įmonių bankroto valdymo departamentas prie Lietuvos Respublikos Ūkio ministerijos. Bankroto administratorius turi turėti tam tikrą kompetenciją, išlaikyti nustatyta tvarka egzaminą bei nuolat tobulintis. Svarbu kaip įstatymai apibrėžia kas yra bankroto administratorius bankroto procese. 2001 m.ĮBĮ administratoriaus sąvoką sutrumpina – 11 str. 1 d. „Įmonės administratorius – tai teismo paskirtas fizinis ar juridinis asmuo, turintis teisę teikti bankroto administravimo paslaugas“. Tiek 1997, tiek 2001 ĮBĮ numato detalesnį ir išsamesnį administratoriaus teisių bei pareigų sąrašą. Analizuojant Įmonių bankroto įstatymus, būtina aptarti taikos sutarties institutą. Iš dalies, taikos sutartį vaizdžiai galima apibūdinti kaip paskutinę galimybę įmonei. Visi analizuojami įstatymai numato, jog taikos sutartis gali būti sudaryta iki pripažinimo įmonę bankrutavusią ir likviduojamą dėl bankroto, tik naudojamos skirtingos formuluotės. laikoma sudaryta, jei jai pritaria visi kreditoriai. Tiek 1997, tiek 2001 ĮBĮ numato, kad taikos sutartį turi pasirašyti visi kreditoriai, tačiau 2001 ĮBĮ akcentuoja, kad tik kreditoriai, kurių reikalavimai yra nepatenkinti. Taikos sutartį turi patvirtinti teismas, o neteisminio bankroto atveju pagal 1992 ĮBĮ – vis tiek teismas, pagal 1997 ir 2001 ĮBĮ – notaras. Jei taikos sutartis nesudaroma, įmonė pripažįstama bankrutavusia ir likviduojama dėl bankroto, t.y. laikoma, kad įmonės mokumo atstatyti neįmanoma ir pradedama likvidavimo procedūra[16]. Baigus įmonės likvidavimo procedūras, pagal 2001 ĮBĮ teismas priima sprendimą dėl pabaigos, kuriam įsiteisėjus įmonė išregistruojama iš Juridinių asmenų registro. Darbo autorės nuomonė tikslesnis yra 2001 ĮBĮ, kuris bylos baigtimi laiko sprendimą dėl įmonės pabaigos. Logiška, kad įmonės pabaiga yra, kai jos visos bankroto procedūros yra baigtos ir lieka paskutinis formalumas – dokumentų atidavimas Juridinių asmenų registrui dėl įmonės išregistravimo iš Juridinių asmenų registro[16]. Vienas iš pagrindinių įmonių bankroto įstatymo tikslų yra kreditorių teisių apsauga, siekis sumažinti dėl įmonės bankroto kreditorių patiriamus nuostolius, teisingai paskirstyti likusias lėšas. Kreditoriai turi teisę pateikti savo finansinius reikalavimus, kreditorių susirinkimuose, pasisakyti ir spręsti kreditorių susirinkimo kompetencijai priskirtus klausimus, skųsti kreditorių susirinkimų sprendimus bei išrinkti visus kreditorius atstovaujanti kreditorių komitetą (jis numatytas tik 1997 ir 2001 ĮBĮ). Išanalizavus Įmonių bankroto įstatymus, galima pateikti tam tikras išvadas. Pernelyg dažna teises aktų kaita nėra gerai, tačiau bankroto procedūrų teisinio reglamentavimo keitimą iš esmės reikėtų vertinti teigiamai, nes pirmieji bankroto procedūras reglamentuojantys įstatymai ir bankrutuojančių įmonių administravimas turėjo didelių trūkumų: bankroto procedūros buvo pradedamos pavėluotai, o procesas pernelyg ilgai užtrukdavo, todėl pritrukdavo lėšų atsiskaityti su kreditoriais ir pan. Visi trys bankroto įstatymai buvo keičiami reaguojant į aktualijas, tačiau pasitvirtino bendri principai: bankroto proceso vykdymas teismo ir ne teismo tvarka, dviejų statusų (bankrutuojantis ir bankrutavęs) bankroto metu registravimas, taikos sutarties sudarymo galimybė, vadovų nušalinimas, administratoriaus paskyrimas, tyčinis bankrotas, kreditorių interesų gynimo lygiateisiškumas ir reikalavimų tenkinimo eiliškumas bei proporcingumas, administratoriaus teisė valdyti, naudoti turtą ir juo disponuoti, socialiai pažeidžiamų kreditorių reikalavimų pirmumas ir pan., buvo taikomi visus 14 metų[6]. Autorių nuomone daug dabartinių įstatymų ir pįistatyminių aktų Lietuvoje turi nemažai trūkumų, tai parodo daug ir dažnai priiminėjamų pataisų. Lietuvoje bankrotą reglamentuojantys teisės aktai per 14 metų buvo keisti 3 kartus ir kelioliką kartų pildyti, tačiau bankroto procedūrų teisinio reglamentavimo keitimą, autorių nuomone, reikėtų vertinti teigiamai. Tačiau Europos rekonstrukcijos ir plėtros bankas turi savo nuomonę apie Lietuvoje galiojantį Įmonių bankroto įstatymą. Krizinė situacija susidaro, kai pažeidžiamas įmonės funkcionavimas ir plėtotė, tačiau kritinis momentas gali būti įveikiamas, pasitelkus vidinį įmonės potencialą. Kritinė situacija laikinai paveikia tik pavienes veiklos sritis, negatyvus poveikis nėra perduodamas į kitas ūkinio subjekto veiklas. Bankrotas yra paskutinė krizinės situacijos stadija, reiškianti sistemos žlugimą.Norint išsaugoti ir plėtoti verslą, svarbu laiku nustatyti artėjančias krizes, lemiančias įmonių bankrotą. Įmonės, kuriose gerai organizuota analitinė veikla, gali anksčiau nustatyti artėjančią krizę, opratyviai į ją reaguoti ir sumažinti jos tikimybę. Įmonių bankroto tikimybės įvertinimas leidžia sukurti nemokių, nuostolingai dirbančių, neperspektyvių įmonių pasitraukimo iš rinkos mechanizmą ir pelningų, tačiau laikinų sunkumų patiriančių įmonių, taip pat nuostolingai dirbančių, bet turinčių galimybių išlikti rinkoje ir tapti pelningomis, gelbėjimo programą. Siūloma šiam tiksl taikyti literatūroje aprašytus bankroto prognozavimo modelius, pritaikytus prie šalies verslo sąlygų ir aplinkybių[1]. Įmonės bankroto prognozavimo problema gali būti išspręsta diskriminantinės analizės metodu. Pastarasis yra faktorinės statistinės analizės dalis, padedanti išspręsti klasifikacijos užduotis, t. y. suskirstanti analizuojamų objektų visumą į klases, sudarant taip vadinamą klasifikuojančią funkciją (koreliacinio modelio išraiška). Didesniam aiškumui dėl metodo panaudojimo priimam prielaidą, kad bankroto faktas nustatomas dviejų rodiklių reikšmėmis: padengimo koeficientu, t.y. trumpalaikio turto ir trumpalaikių įsipareigojimų santykiu, finansinės priklausomybės koeficientu, t.y. skolos ir viso turto santykiu. Pirmasis rodiklis charakterizuoja likvidumą, antrasis – finansinį stabilumą[27]. Akivaizdu, kad esant kitoms tokioms pačioms sąlygoms bankroto tikimybė tuo mažesnė, kuo didesnis padengimo koeficientas ir mažesnis finansinės priklausomybės koeficientas. Ir atvirkščiai, įmonė gali subankrutuoti, esant mažam padengimo koeficientui ir dideliam finansinės priklausomybės koeficientui. Bankroto tikimybės problemą išsprendė amerikiečių ekonomistas E.Altman’as diskriminantinės analizės metodo pagalbaAtlikus finansinę analizę, gauta rodiklių sistema leidžia aptikti įmonės ekonomikoje silpnas vietas, apibūdinti nagrinėjamos įmonės likvidumą, rentabilumą, aktyvų pelningumą ir pan. Be to, kai kurie rodikliai gali įgyti kritines reikšmes, o kiti būti visiškai normalūs[4]. Įvertinant įmonės bankroto tikimybę, svarbu suprasti, kad dėl didžiulės pramonės šakų apimties įvairovės vienas modelis negali patikimai diagnozuoti įmonės bankroto. Skirtingos pramonės šakos yra susijusios ar apima tam tikras specialias sritis, taisykles, charakteristikas, pasižymi išskirtiniais bruožais bankroto ar restruktūrizavimo procedūrose[6]. Krizių diagnozavimo modelis tam tikrai įmonių kategorijai gali būti pagrįstai pritaikytas tik tam tikro laipsnio tikslumu. 1.2. UAB “FABIOLA“ vertinimas 2.1.1 Finansinių ataskaitų straipsnių pokyčių įtakos finansiniam stabilumui vertinimas Daugelio autorių tyrimai parodė, kad bankrotui prognozuoti efektyvu naudoti finansinių ataskaitų duomenis, juos lyginti, interpretuoti it t.t. Dideli svarbiausių finansinių straipsnių pokyčiai turi esminę įtaką įmonės finansiniam stabilumui. Atliksime finansinių ataskaitų straipsnių pokyčių įtaką įmonės finansiniam stabilumui. Ilgalaikis materialus turtas per nagrinėjamą laikotarpį padidėjo 405.59 procentais, t.y. jo apimtis išaugo 5 kartus. Toks augimas nebuvo susijęs su didesniais pardavimais, todėl šio reiškinio negalima paaiškinti didėjančiu jo poreikiu. Tai gali kelti pavojų įmonės finansiniam stabilumui, nes ilgalaikis turtas yra nelikvidus turtas. Atsargų straipsnis per nagrinėjamą 2005-2007 metų laikotarpį padidėjo nežymiai 399.85 procentais. Šis pokytis taip pat rodo grėsmę įmonės finansiniam stabilumui, nes atsargų apimties augimas (su sąlyga, kad pardavimai smarkiai nedidėja) rodo lėšų įšaldymą į nelikvidų turtą. Per vienerius metus gautinų sumų straipsnis per nagrinėjamą laikotarpį sumažėjo 15.28 procentais, tai rodo, kad vartotojai greičiau atsiskaito su įmone. Dviem iš trijų nagrinėjamo laikotarpio metais šio straipsnio apimtis mažėjo, tik 2006 metais užfiksuotas gautinų sumų padidėjimas 6.18 procentais, tačiau toks nežymus padidėjimas nerodo, kad su įmone klientai delsė atsikaityti ir dėl to įmonė galėjo susidurti su mokumo problemomis. Pinigai ir jų ekvivalentai per nagrinėjamą laikotarpį padidėjo 69.21 proc. nuo 120741 litų iki 204306 litų. Kadangi buvo nustatyta, kad mažėjo debitorinių įsiskolinimų apimtis, pinigų kiekio padidėjimas iš dalies gali būti nulemtas šio reiškinio. Tačiau per vienerius metus gautinos sumos sumažėjo tik 37671 litais, o pinigai – 83565 litais. Todėl pinigų ir jų ekvivalentų apimties augimą nulėmė ir kitos priežastys. Per analizuojamą laikotarpį gana smarkiai išaugo rezervai ir nepaskirstytas pelnas. Vadinasi, įmonės uždirbti pinigai reinvestuojami į įmonę, tačiau panaudojami nepakankamai efektyviai. Trumpalaikiai įsipareigojimai nagrinėjamu laikotarpiu padidėjo nesmarkiai – pokytis sudarė 26.48 procentus nuo 237881 iki 300872 litų, tai nerodo rimtų finansinių problemų ar bankroto grėsmės. Nuosavas kapitalas per nagrinėjamą laikotarpį padidėjo 158.99 procentais (447959 litais). Kadangi kreditoriniai įsiskolinimai augo lėčiau, galima teigti, kad įmonės finansinis stabilumas didėja, nes didesnė turto dalis yra finansuojama iš nuosavų, o ne skolintų lėšų. Be to, reikia pažymėti, kad šio straipsnio apimtis didėjo visais ataskaitiniais laikotarpiais. Nepaskirstytas pelnas per nagrinėjamą laikotarpį padidėjo 184327 litais. Procentinio pokyčio apskaičiuoti neįmanoma, nes baziniais 2003 metais šio straipsnio apimtis buvo lygi nuliui. Nepaskirstyto pelno augimas rodo, kad įmonėje vykdomos reinvesticijos. Tai didina įmonės finansinį stabilumą, nes didėja nuosavo kapitalo apimtis, įmonė plėtrą vykdo savo, o ne skolintomis lėšomis. Pelno (nuostolių) ataskaitos pardavimų straipsnis per nagrinėjamą laikotarpį padidėjo 11.11 procentų arba 104028 litais, tai rodo didėjančią įmonės parduodamų prekių paklausą. Pardavimų didėjimas teigiamai veikia įmonės veiklą, didina finansinį stabilumą. Vis dėlto reikia pastebėti, kad ne visais ataskaitiniais laikotarpiais šio straipsnio apimtis didėjo. Pavyzdžiui, 2005 metais įmonės pardavimų pajamos sumažėjo 8.57 procentais arba 80245 litais. Didžiausias jų augimas buvo 2006 metais, kuomet jis sudarė 17.87 arba 153020 litais. Parduotų prekių ir paslaugų savikainos straipsnis per nagrinėjamą laikotarpį sumažėjo 7.58. Tai teigiamai veikia įmonės finansinį stabilumą, nes, tuo pačiu didėjant pardavimams, įmonė gali uždirbti didesnį pelną. Tačiau per visą laikotarpį 64.13 procentų išaugo veiklos sąnaudos, nors paskutiniaisiais 2006 metais jos sumažėjo net trečdaliu, jeigu palyginti su 2006 metais. Didelės veiklos sąnaudos galiturėti neigiamos įtakos įmonės finansiniam stabilumui Atlikus UAB “Fabiola” finansinių ataskaitųstraipsnių pokyčių įmonės finansiniam stabilumui vertinimą, galima teigti, kad įmonei grėsmękelia ilgalaikio materialaus turto ir atsargų straipsnių apimties didėjimas. Tačiau kitų straipsnių pokyčiai rodo finansinio stabilumo augimą. Pagal atliktos analizės rezultatus galime daryti išvadą, kad UAB “Fabiola” bankroto grėsmė yra nedidelė. Norėdami sužinoti tikslesnę bankroto tikimybę, atliksime bankroto prognozavimą pagal santykinių rodiklių sistemas. 1.2.2.Bankroto tikimybės įvertinimas, naudojant santykinių rodiklių sistemas Įmonių bankroto diagnostikai naudojamos įvairios santykinių rodiklių sistemos. Iš įvairių autorių rekomenduojamų rodiklių sistemų pasirinktas tiek populiarus Altmano modelis. Jį pritaikius analizuojamai įmonei UAB “Fabiola” bus atliktas įvairių santykinių rodiklių sistemų palyginamoji analizė. Šio modelio populiarumą lemia modelio privalumų akcentavimas daugelio autorių mokslinėje literatūroje. Skaičiavimų rezultatai parodyti 1 lentelėje. Altmano modelį apibūdina tokia formulė: Z = 1,2*K1+ 1,4*K2+3,3*K3+0,6*K4+1,0*K5. Jei Z3, tai bankroto tikimybė maža. Tik vienais iš analizuojamų metų – 2005 metais – bankroto tikimybė, apskaičiuota pagal Altmano modelį, buvo maža. Visais likusiais metais Z indeksas buvo mažesnis už 2.7, o 2006 metais jis netgi nukrito žemiau nei 1.8. Vadinasi, 2006 metais, kurie, kaip nustatyta ankstesniuose skyriuose, buvo prasčiausi pagal daugelį rodiklių, įmonei grėsė bankrotas. 1lentelė UAB “Terekas” kreditingumo indekso, apskaičiuoto pagal Altman modelį, dinamika 2005-2007 metais Rodiklio formulė 2005 m. 2006 m. 2007 m. K1 Nuosavas apyvartinis kapitalas/ Visas aktyvas 0,21 0,31 0,51 K2 Nepaskirstytas pelnas/Visas aktyvas 0,00 0,04 0,12 K3 Veiklos pelnas prieš apmokestinimą/ Visas aktyvas 0,15 0,05 0,12 K4 Nuosavas kapitalas/ Skolintas kapitalas 0,71 0,49 0,93 K5 Pardavimų pajamos /Visas aktyvas 0,89 0,73 0,69 Z 2,26 1,62 2,16 Bankroto tikimybė Didelė Labai didelė Didelė Remiantis Altman modelio koeficiento duomenimis, įmonei 2006 metais buvo labai didelė bankroto grėsmė. 2005 ir 2007 metais tokia grėsmė buvo didelė. 2. ĮMONĖS PREVENCINĖ KONTROLĖS SISTEMA 2.1. Prevencinės kontrolės planas teoriniu aspektu Rizikos valdymas - koncepcija, kuri transformuoja organizaciju valdymą, nes rizikos valdymo srityje pirmaujančios pasaulio bendrovės keičia savo verslo ir organizacinius modelius, kad šie atitiktų jų rizikos valdymo uždavinius. Šis apibrėžimas yra pakankamai naujas ir atspindi sparčią vidaus audito profesijos kaitą pasaulyje, kuri sąlygojo net veiklos apibrėžimo pokytį. Verta atkreipti dėmesį į tai, kad šiame naująjame apibrėžime specifiškai minimas rizikos valdymas ir vidaus auditoriaus vaidmuo užtikrinant jo efektyvumą. Paprastai verslo/veiklos rizikos yra apibrėžiamos kaip grėsmės, kurias bendrovės ar organizacijos turi išskirti ir efektyviai valdyti tam, kad pasiektų savo verslo/veiklos tikslus ir sėkmingai įgyvendintų savo strategijas. Tam, kad suprastume, kaip vidaus auditorius gali pasinaudoti rizikos valdymo koncepcija savo organizaciniam vaidmeniui padidinti, pirmiausiai turime gerai suvokti, kas gi yra rizikos valdymo procesas. Yra skirtingų šio proceso aprašymų, kurie iš esmės skiriasi tik detalėmis. Rizikos konsultacijų grupės naudoja variantą, suskirstanti rizikos valdymo procesą į šešias dalis, kurių kiekviena tiekia informaciją sprendimų priėmimui. Šios dalys seka viena kitą ir veikia kaip nenutrūkstamas ir nuolatinis procesas[2]. Pirmiausiai turi būti sukurti (1) veiklos rizikos valdymo proceso tikslai, bendra kalba ir priežiūros struktūra. Tai apima rizikos valdymo viziją, bendruosius rizikos valdymo tikslus ir politiką, apibendrintas strategijas tikslų pasiekimui ir atitinkamus prioritetus, formalią rizikos valdymo politiką. Visiems šiems komponentams privalu užtikrinti organizacinį pritarimą ir platų paskelbimą bei periodišką įvertinimą[5]. Siekiant užtikrinti rizikos valdymo priežiūrą svarbu nuolat įvertinti ir esamos organizacinės struktūros tinkamumą. Tačiau ko gero vienas svarbiausiu šios rizikos valdymo proceso dalies bruožų – visiems suprantama verslo rizikos kalba, t.y. vienalyčių rizikos apibrėžimų visuma. Daugelis didesnių savo rizikos valdymo procesų formalizavusių bendrovių naudoja vienokį ar kitokį verslo/veiklos rizikos modelį. Toks modelis paprastai įvardija visas galimas su organizacija susijusias rizikas, iš kurių atrenkamos svarbiausios ir labiausiai reikšmingos. “Arthur Andersen” naudoja modelį, skirstantį rizikas į tris pagrindines grupes: aplinkos, procesų ir informacijos sprendimų priėmimui. Rizikos valdymo priežiūros struktūra be nustatytų rizikos valdymo tikslų ir politikos apima ir didelį vadovybės vaidmenį, pvz. rizikos vadovą/komitetą, taip pat reikalauja rizikos valdymo elementų integravimo su verslo planavimu ir strateginiu valdymu. Antroji rizikos valdymo proceso dalis yra (2) veiklos rizikos įvertinimas. Šis įvertinimas apima rizikų išskyrimą, jų šaltinio suradimą ir rizikos matavimą. Išskyrimas paprastai atliekamas pasinaudojant aukščiau aptartu verslo/veiklos rizikos modelių pagalba, iš visų galimų rizikų išskiriant organizacijai svarbiausias ir aktualiausias[11]. Išskirtu rizikų (priklausomai nuo organizacijos dydžio ir veiklos sudėtingumo tokių gali būti tarp penkių ir dvidešimt penkių, tačiau pastarąjį skaičių jau yra sunku efektyviai valdyti) šaltinių suradimas prasideda nuo organizacijoje veikiančių procesų (ne funkcijų, nes, tarkim, pardavimų procesas gali apimti keletą ar net visas organizacijos funkcijas – gamybą, apskaitą, marketingą, pardavimų organizavimą, net pirkimus ir t.t.)žemėlapio sudarymo. Sudarius procesų žemėlapį ir, idealiai, turint detalias procesų schemas, įvardijami konkretūs rizikos šaltiniai bendrovės procesuose. Toliau rizikos valdymo procese pažengusios bendrovės taiko sudėtingesnius priklausomybių modelius, apibrėžiančius priežastinius-pasekminius ryšius tarp šaltinio ir rizikos bei tarp skirtingų šaltinių išskiriant pagrindinius. Išskyrus rizikas, nustačius jų šaltinius ir jas išmatavus privalu (3) sukurti veiklos rizikos valdymo strategijas. Šias strategijas įvairūs autoriai ir bendrovės gali vadinti ir grupuoti skirtingai, tačiau čia paminėsiu mūsų bendrovės naudojamą sąrašą: rizikų galima vengti, jas prisiimti, mažinti, išnaudoti ar perduoti. Kadangi bet kuris verslas yra rizikos valdymas, paprastai šiandienos bendrovėse sprendimus dėl rizikos valdymo strategijų priima bendrovių vadovai (dažniausiai nesąmoningai). Rizikos valdymo koncepcija propaguoja sąmoningą ir dažnai kolektyvinį skirtingų rizikos valdymo strategijų svarstymą ir sprendimo priemimą, įvertinant kiekvienos privalumus ir trūkumus[17]. Rizikų vengiama atsisakant jas sukeliančios veiklos, funkcijų ar procesų (pvz., uždarant ar parduodant dalį verslo). Rizikas galima prisiimti tada, kad jų valdymas gali kainuoti tiek pat ar daugiau, negu dėl rizikos galimas nuostolis ar neišnaudotos galimybės (pvz., tenka girdėti apie atvejus, kai bendrovės proceso ir kontrolės mechanizmas vienai sąskaitai apdoroti gali viršyti tos sąskaitos vidutinę vertę – tokiu atveju verta pasvarstyti, ar ne geriau prisiimti klaidos riziką ir sumažinti kontrolę). Rizikos mažinamos dažniausiai įgyvendinant papildomas kontrolės arba kitus rizikos valdymo sugebėjimus (žr. žemiau prie rizikos kontrolės procesų sukūrimo). Rizikų išnaudojimą galima pailiustruoti interneto automobilių prekybos bendrovės, vėliau ėmusios prekiauti ne vien automobiliais, bet ir įvairiomis kitomis prekėmis, o dar vėliau pradėjusios pardavineti savo sėkmingus interneto prekybos programinius produktų pavyzdžius. Čia bendrovės vadovai suprato savo sugebėjimą valdyti technologinių pasikeitimų riziką ir emė ją aktyviai išnaudoti. Rizikos perdavimas dažniausiai atliekamas pasinaudojant draudimo bendrovių ar kitų finansinių institucijų paslaugomis arba sudarant bendrasįimones ir aljansus. Kaip pavyzdį čia galima paminėti bendrovių pastangas trumpame laikotarpyje apsidrausti nuo valiutų kursų neigiamos (tuo pačiu dažnai atsisakant ir potencialios teigiamosįitakos pasekmių) įtakos pasinaudojant bankų siūlomais valiutos pirkimo/pardavimo ateities sandoriais ir/ar opcionais[20]. Kita rizikos valdymo proceso dalis yra (4) rizikos kontrolės procesų sukūrimas. Tai atliekama užtikrinant, kad bendrovėje egzistuoja tinkami rizikos valdymo sugebėjimai – t.y. atitinkamos rizikos valdymo politikos ir formalizuotos gairės; tinkamai organizuojamas tiek pats verslo procesas, tiek rizikos valdymas jame; skiriami tinkami žmonės; šie žmonės gauna svarbias ir tinkamas ataskaitas; šios ataskaitos yra parengtos pagal tinkamas metodologijas; bei ataskaitoms ruošti naudojamos tinkamos sistemos ir duomenys. Jei tarp pageidaujamų ir esamų rizikos valdymo sugebėjimų esti spragų, sudaromas reikalingų veiksmų planas pritaikant pokyčių užtikrinimo metodus nuosekliam patobulinimų įgyvendinimui. Tuo būdu sukuriama efektyvi rizikos valdymo infrastruktūra. Norėčiau pabrėžti, kad rizikos kontroliavimas nebūtinai turi būti atliekamas per naujas/kitokias kontroles – jų valdymas apibrėžiamas plačiau[24]. Reikalingas ir (5) veiklos rizikos valdymo proceso veiksmo matavimas/stebėjimas. Tam reikia įsteigti atskaitomybės metodiką ir procesą, kuris tame tarpe leistų atlikti simuliacijas ir scenarijų analizę kritinėms rizikoms ir besikeičiančioms sąlygoms bei aplinkybėms. Kuo toliau pažengęs formalizuoto rizikos valdymo proceso įdiegimas bendrovėje, tuo daugiau naudojama rizikos valdymo vykdymo kiekybinių, o ne kokybinių rodiklių. Labai svarbus vaidmuo rizikos valdymo požiūriu čia tenka vidaus auditui, užtikrinančiam specifinių priemonių, politikos, procedūrų ir jų vykdymo peržiūras[9]. Formalizuotą veiklos rizikos procesą diegiančios bendrovės paprastai į šį procesą stengiasi įtraukti ir nuolatinį paties (6) rizikos valdymo proceso tobulinimo uždavinį. Tai pasiekiama užtikrinant, kad stebėjimo metu nustatytiems trūkumams šalinti yra kuriami veiksmų planai. Siekiama ir kokybinio rizikos valdymo pakopinio peraugimo į kiekybinį nepageidaujamiems valdymo trūkumams išvengti. Rizikos valdymo veikla yra lyginama su pažangiausia praktika. Siekiant proceso tobulėjimo svarbus visų krypčių organizacinis bendravimas – tiek hierarchijos laiptais žemyn, aukštyn, tiek ir tarp funkcijų; bei organizacijos rizikos kalbos ir proceso integravimas į darbuotojų mokymosi programas. Taip pasiekiamas nuolatinis rizikos suvokimas ir tobulėjimo nuostata[12]. Taigi akivaizdu, kad jokia kita pareigybė organizacijoje nėra taip gerai pasirengusi prisiimti atsakomybę už rizikos valdymo proceso įsteigimą. Vėliau, kai rizikos valdymas organizacijoje ženkliai pažengia į priekį, vidaus auditorius gali palypėti karjeros laiptais ir tapti tarkim rizikos valdymo direktoriumi/vadovu, savo reikšme prilygstančių kitiems direktoriams, nes pati vidaus audito funkcija yra tik vienas iš rizikos valdymo proceso elementų. 2.2. Veiksniai įtakojantys audito riziką Audito rizika priklauso nuo daugelio veiksnių. Veiksnius, turinčius įtakos audito rizikai, tikslinga skirstyti pagal du svarbiausius požymius : 1) priklausomumas nuo auditoriaus; 2) audito rizikos rūšis. Priklausomumo nuo auditoriaus veiksniai, turintys įtakos audito rizikai, gali būti : 1) priklausantys nuo auditoriaus; 2) nepriklausantys nuo auditoriaus. Rinkos ekonomikos sąlygomis ypač pasireiškia piktnaudžiavimai, susiję su konkurencija, kerštu, noru greitai praturtėti[19]. Kuo aukštesnė auditoriaus profesinė kvalifikacija, kuo geresnis jo teorinis ir praktinis pasirengimas,tuo mažesnė rizika. Todėl auditorius nuolat turi kelti savo kvalifikaciją, studijuoti įstatymus, teisės aktus, normatyvinę medžiagą, naujausią literatūrą, remtis kolegų patirtimi ir kt. Jis turi įsisąmoninti, kad esant didelei rizikai neišvengiama klaidų ir netikslumų, kad mažėja tikimybė objektyviai įvertinti būklę, galima prarasti autoritetą ir pasitikėjimą, t.y. tas savybes, kurios pelnomos per kelerius sąžiningo darbo metus. Nepriklausantys nuo auditoriaus veiksniai – atsirandantys dėl kliento tam tikrų veiksmų, tarkime, dėl ekonominių nusikalimų, piktybiškai pažeidus mokesčių tvarką, nepaisant įstatymų ar įmonės statuso, nuostatų ir kt. Auditorius visada turi atsižvelgti į įvairias piktnaudžiavimų rūšis, net pagal audito rizikos rūšis skiriami veiksniai, turintys įtakos audito rizikai pateikti 1 – oje lentelėje[3]. 1 lentelė Veiksniai , turintys įtakos auditui pagal rizikos rušis Rizikos rūšis Veiksniai, įtakojantys audito riziką I. Įgimta rizika 1) makroekonominė aplinka (valiutos kursų nestabilumas, mokescių sistemos trūkumai, dažni ekonominės ir politinės sistemos pokyčiai ir kt.); 2) ūkio šakos, kuriai atstovauja įmonė, ypatybės (paklausos kitimas šakoje, ekonominės ir konkurencinės salygos, naujų technologijų atsiradimas, šakoje naudojamos apskaitos programos ir kt.); 3)įmonės verslo pobūdis (gaminamos produkcijos ar teikiamų paslaugų asortimentas ir sudėtingumas, valdymo struktūra, tarpusavyje susijusių šakų įtaka, gamybos įrengimų ir technologinių procesų sudėtingumas bei jų geografinis išdėstymas); 4) įmonės vadovybės išsilavinimas, patirtis, sąžiningumas; 5) apskaitos sistemos sudėtingumas; 6) ūkinių operacijų sudėtingumas, ypac tokių, kurioms įvertinti reikalingi ekspertai; 7) anksciau buvusių audito ar kitokių patikrinimų rezultatai; 8) ūkinės operacijos ir įvykiai, nepriskiriami įprastinei veiklai; 9) patirtos nesėkmės, veiklos tęstinumo sutrikimai, piktnaudžiavimų atvejai ir kt. II. Kontrolės rizika 1) personalo valdymo ir priežiūros sistema; 2) personalo pareigų paskirstymas; 3) apskaitos darbuotojų kvalifikacija ir kompetencija; 4) apskaitos kompiuterizavimo lygis; 5) kompiuterizuotų apskaitos sistemų prieinamumo atskiriems darbuotojams bei šių sistemų apaugos lygis; 6) vidaus kontrolės sistemos atliekamos funkcijos ir jų dokumentavimas. III.Neaptikimo rizika 1) auditoriaus kvalifikacija ir jo teorinis pasirengimas; 2) auditoriaus praktinė patirtis; 3) auditoriaus asmeninės savybės, ypac sąžiningumas, objektyvumas, darbštumas, apdairumas; 4) audito testai ir procedūros, jų atlikimo trukmė ir nuoseklumas; 5) klaidų reikšmingumo lygis ir kt. Svarbu ne vien teoriškai sugrupuoti ir interpretuoti veiksnius. Svarbu juos tirti jau ankstyvais audito etapais, ypac formuojant audito strategiją ir sudarant audito planą bei programas. Auditoriai, apskaičiuodami riziką, dažnai neįvertina visų ją salygojančių veiksnių. Dažniausiai jie prognozuoja tik galimas apskaitos ir kontrolės sistemos klaidas. Tačiau audito riziką reikia nustatyti kompleksiškai, t.y. įvertinti visus galimus vidaus ir išorės veiksnius bei jų įtakos dydį. Apibendrinant galima pasakyti, kad audito riziką didina tokie veiksniai : netinkamas vadovų požiūris į apskaitą ir finansines ataskaitas; dažna vadovų ir buhalterijos personalo kaita; prasta vadovų reputacija verslo pasaulyje; dideli veiklos pokyčiai; didelė veiklos rezultatų priklausomybė nuo išorės veiksnių ir kt. 2.3. Audito reikšmingumo ir rizikos nustatymas Finansinės atskaitomybės audito tikslas – įgalinti auditorių pareikšti nuomonę, ar finansinė atskaitomybė visais reikšmingais atžvilgiais parengta pagal nustatytą tvarką. Planuodamas auditą, auditorius įvertina, kas gali lemti finansinės atskaitomybės reikšmingą informacijos iškraipymą. Reikšmingumo įvertinimas, siejamas su tam tikrų saskaitų likučiais bei ūkiniu operacijų grupėmis, padeda auditoriui išspręsti tokius klausimus: kuriuos balanso straipsnius tikrinti, kada taikyti audito atranką ir analitines procedūras[2]. Taip pat yra svarbu nustatyti klaidų reikšmingumą. Klaidų reikšmingumas – tai maksimaliai priimtina klaidų visuma. Audito praktikoje naudojami du reikšmingumo nustatymo būdai: 1. Induktyvinis. Šiuo būdu nustatomas kiekvienos buhalterinės apskaitos saskaitos reikšmingumo audite lygis. Po to jie sudedami ir apskaičiuojamas bendras reikšmingumo lygis. 2. Deduktyvinis. Šiuo būdu pirmiausia nustatomas bendras priimtinas klaidos dydis, po to jis padalinamas buhalterinės apskaitos sąskaitoms[14]. Tarp reikšmingumo ir audito rizikos yra atvirkštinis ryšys, t.y. kuo aukštesnis reikšmingumo lygis, tuo žemesnė audito rizika ir atvirkšciai. Auditorius atsižvelgia į šį santykį, nustatydamas audito procedūrų pobūdį, atlikimo laiką bei kiekį. Pavyzdžiui, jeigu suplanavęs audito procedūras auditorius nustato, kad priimtinas reikšmingumo lygis turi būti žemesnis, tuo atveju audito rizika išauga. Auditorius nustato jam priimtiną bendros audito rizikos lygį. Šis skaičius svyruoja nuo 4 iki 6 proc. Tai reiškia, kad auditorius yra 94 – 96 proc. tikras, kad jo išvada dėl finansinės atskaitomybės teisinga[31]. 2.4. Pagrindiniai audito atlikimo etapai Išanalizavus daugelio autorių ( [28], [31], [30], [28], [6] ir kitų) darbus, nustatyta, jog pagrindiniai ir dažniausiai išskiriami yra tokie medžiagų ir produkcijos audito atlikimo etapai: 1) medžiagų ir produkcijos vidaus kontrolės sistemos įvertinimas; 2) medžiagų ir produkcijos gavimo auditas; 3) atsargų laikymo, išdavimo ir naudojimo auditas; 4) atsargų apskaitos būdų ir įkainojimo metodų įvertinimas. Medžiagų ir produkcijos vidaus kontrolės sistemos įvertinimas. Kaip teigia J.Mackevičius , efektyvi vidinė kontrolė gali išaiškinti klaidas ir sukčiavimus, teikti patikimus duomenis, užtikrinti turto ir dokumentų saugumą, didinti veiklos efektyvumą ir prisidėti prie nustatytos strategijos vykdymo. Medžiagų ir produkcijos vidaus kontrolė išaiškina daug klausimų, susijusių su įmonės veikla apsirūpinant šiomis atsargomis. Kaip teigia J.Mackevičius , atsargų vidaus kontrolės sistema turi apimti tokias funkcijas: 1) pirkimą; 2) gavimą; 3) sandėliavimą; 4) išdavimą bei išsiuntimą; 5) gamybos kontrolę; 6) sąnaudų apskaitą. Atsargų reguliavimas bei kontrolė skatina įmones laiku ir kuo mažiausiomis sąnaudomis įsigyti reikiamas materialines vertybes. Norint gerai organizuoti vidaus atsargų kontrolę, kiekvienoje įmonėje turėtų būti paskirti atsakingi ir pareigingi vidaus kontrolės vykdytojai, kurie sudarinėtų atsargų pirkimo planus, ataskaitas apie atsargų judėjimą bei faktinį jų kiekį, pateiktą prie šią ataskaitą išsamias faktinių ir planinių duomenų palyginimo analizes (apie atsargų įsigijimą, pardavimą, kiekius konkrečiai datai) [16]. Supratimas apie įmonės vidaus kontrolės sistemą bei jos vertinimo etapus yra būtinas efektyviam kiekvieno audito atlikimui. Išanalizavusi ir susisteminusi literatūroje [27] išskiriamus vidaus kontrolės sistemos vertinimo etapus, darbo autorė juos pateikia 2 lentelėje. 2 lentelė Vidaus kontrolės sistemos vertinimo etapai Vidaus kontrolės sistemos vertinimo etapai Auditoriaus veiksmai Susipažinimas su vidaus kontrolės sistemos struktūra Pirmame etape auditorius turėtų įvertinti atsargų kontrolės aplinką. Reikėtų apžiūrėti atsargų saugojimo ir perdirbimo patalpas, nustatyti jų tarpusavio bendradarbiavimo ir informacijos ryšius. Įvertinęs aplinką auditorius nustato atsargų apskaitos efektyvumą (ūkinių operacijų peržiūrėjimas, apskaitos skyriaus darbuotojų apklausa). Preliminarus rizikos įvertinimas Antruoju etapu auditorius atlieka kontrolės rizikos įvertinimą. Svarbiausias ir tiksliausias būdas įvertinant kontrolės riziką – išsamus metų pabaigos sąskaitų likučių patikrinimas. Kontrolės rizika – tai galimybė, kad įmonės kontrolės struktūra nesugebės aptikti ir ištaisyti aiškių iškraipymų, patekusių į apskaitos sistemą. Jos įvertinimas yra svarbus tuo, kad nulemia tikrinimo metu atliekamų audito procedūrų pobūdį, laiką ir apimtį. Kontrolės procedūrų testavimo tikslingumo nustatymas ir testų atlikimas Trečiuoju etapu auditorius atlieka kontrolės procesą testus. Reikia atrinkti duomenis testavimui (metų, ketvirčio) ir atlikti testus, kurie suteiktų svarius įrodymus. Neatlikdamas kontrolės testų, išorės auditorius kontrolės riziką gali įvertinti kaip vidutinę, jeigu: 1) audituojama įmonė yra nuolatinis klientas; 2) praeitų metų rezultatai parodę efektyvų kontrolės funkcionavimą; 3) preliminari analizė neparodė jokių žymių kontrolės pokyčių. Kontrolės rizikos įvertinimo peržiūrėjimas Ketvirtuoju etapu reikia įsitikinti duomenų tikrumu. Auditorius tikrina aritmetinius skaičiavimus, kuriuos jau atliko įmonės personalas, peržiūri ar ant dokumentų yra antspaudai ir parašai, patvirtinantys dokumentų tikrumą ir teisingumą. Iš 2 lentelės matyti, jog literatūroje išskiriami keturi pagrindiniai vidaus kontrolės sistemos vertinimo etapai, kurių pirmuoju auditorius turi įvertinti atsargų kontrolės aplinką, antruoju – atlikti kontrolės rizikos įvertinimą, trečiuoju – atlikti kontrolės procesų testus, o ketvirtuoju – įsitikinti duomenų tikrumu. Auditorius turi nuodugniai patikrinti atsargų įsigijimo procesą, kurį sudaro: • atsargų poreikių nustatymas; • atsargų užsakymas; • atsargų gavimas; • atsargų patikrinimas; • atsargų priėmimas bei registracija[19]. Išanalizavus ekonominę literatūrą medžiagų ir produkcijos audito klausimais, galima teigti, jog didžiausias dėmesys atliekant minėtojo turto auditą turėtų būti skiriamas tokiems medžiagų ir produkcijos audito etapams kaip šio turto kontrolės įvertinimas, medžiagų ir produkcijos gavimo, laikymo, išdavimo ir naudojimo auditas bei medžiagų ir produkcijos apskaitos būdų ir įkainojimo metodų įvertinimas. 2.5. Tyrimo metodika Planuojant tyrimus, svarbu nustatyti reikalingą minimalų tyrimų skaičių, kad būtų galima padaryti statistiškai reikšmingas išvadas. Minimalų tyrimų skaičių reikia nustatyti tam, kad nereikėtų tirti visos generalinės aibės elementų. Kaip teigia K.Kardelis [12], norint ištirti visus tiriamos visumos elementus, tai pareikalautų daug laiko ir lėšų, o kartais iš principo toks tyrimas yra netgi neįmanomas. Todėl empiriniuose tyrimuose beveik visada daroma išankstinė atranka, ištiriamas nagrinėjamo požymio pasiskirstymas šioje dalyje ir iš jos sprendžiama apie šio požymio pasiskirstymų visoje generalinėje aibėje. Ši pasirinktoji dalis vadinama imtimi. Šiame darbe tiriamoji visuma yra gamybinė įmonė, kurios prevencinės audito sistemos sritis yra atsarfų auditas. Šiame darbe gamybinė įmonė yra tiriama todėl, kad, darbo autorės nuomone, ši įmonės veikla yra neatsiejama nuo disponavimo įvairiomis medžiagomis ir produkcija. Siekdama nustatyti, kaip įmonė apskaitoje įkainoja medžiagas ir produkciją, bei vykdo šio turto vidaus kontrolę, autorė tyrimui atlikti pasirinko individualios anketinės apklausos metodą. K.Kardelio [12] nuomone, apklausa pasižymi gana dideliu duomenų patikimumu. Sudarant anketą ketinama laikytis tam tikrų bendrųjų anketos reikalavimų bei rekomendacijų . Įvadinėje anketos dalyje buvo pateiktas trumpas paaiškinimas, kas ir kokiu tikslu atlieka tyrimą, pateikta trumpa anketos užpildymo instrukcija bei užtikrinamas anketos anonimiškumas. Pagrindinėje anketos dalyje pateikiami klausimai, kurie atskleidžia duomenis apie tiriamąjį objektą. Klausimai anketoje suskirstyti į tris grupes: 1-oje grupėje pateikiami bendri klausimai apie įmonę (1-4 klausimai), 2-oje grupėje pateikiami klausiamai atskleidžiantys informaciją apie įmonėse taikomą medžiagų ir produkcijos apskaitos metodiką (5-19 klausimai), o 3-ioje grupėje pateikiami klausimai atskleidžiantys informaciją apie medžiagų ir produkcijos vidaus kontrolę bei auditą (20-30 klausimai). Respondentams pateikti klausimai pakankamai konkretūs, o atsakymų variantai - suprantami. Dauguma iš anketoje pateiktų klausimų yra kombinuoti, t.y. ir uždaros, ir atviros formos vienu metu. Uždarųjų klausimų pranašumai yra tokie: 1) kai yra alternatyvų, lengviau pasirinkti; be to, tyrėjui nereikia klasifikuoti atsakymų, o tai padeda išvengti subjektyvumo; 2) lengviau kiekybiškai apdoroti duomenis; 3) lengviau lyginti, gretinti; 4) didesnis indikatoriaus patikimumas. Atvirųjų klausimų privalumas yra tas, jog šie klausimai neturi galimų atsakymų variantų ir apklausiamajam teikia visišką laisvę. Šio darbo autorė kombinuotuosius klausimus pasirinko siekdama pritraukti respondentus ir iš jų išgauti kuo daugiau ir išsamesnės informacijos. Tiriamajam buvo pateikiami paruošti atsakymai, paliekant vietos savo nuomonės išsakymui. Anketoje pateikiami keli filtruojantys klausimai (14, 23 ir 25 klausimai), nuo kurių atsakymo pasirinkimo priklauso tolesnis anketos pildymas. Filtruojantys klausimai padeda palengvinti respondentų užduotį. Iš viso anketoje pateikta 30 klausimų. Tokia anketos apimtis, yra optimali, t.y. ne per didelė ir ne per maža. Labai trumpa anketa būtų netinkama todėl, kad ji neleistų atskleisti pakankamai duomenų tyrimo atlikimui, o labai ilga anketa vengtina todėl, kad gali atbaidyti respondentus. Sudaryta anketa leidža sukaupti pakankamai daug informacijos apie medžiagų ir produkcijos apskaitos metodiką bei šio turto vidaus kontrolę ir auditą įmonėje. Atliekant tyrimą laikomasi imties reprezentatyvumo, dalyvių savanoriškumo bei anonimiškumo principų. Anketos dalinamos asmeniškai, siuntinėjamos elektroniniu paštu bei faksu. Surinkti duomenys darbe apdorojami kokybinės bei kiekybinės analizės būdais. Kokybiškai duomenys apdoroti naudojant duomenų sisteminimo, klasifikavimo, pateikimo bei išvadų darymo metodus. Kokybinė surinktos informacijos analizė grindžiama individualia tyrėjo patirtimi, sugebėjimu įsigilinti į pakankamai didelius informacijos srautus, surasti juose tai, kas yra esmingiausia ir tinkamai tai interpretuoti. Kiekybinei duomenų analizei naudojami matematinės statistikos metodai, kurie pagrįsti statistiniu dažnumu, pvz., procentų apskaičiavimu [17]. Kokybinės bei kiekybinės statistinės duomenų analizės būdais gauti rezultatai darbe apibendrinami, interpretuojami, aiškinami, daromos apibendrinančios išvados, gauti rezultatai lyginami su teorinėmis galimybėmis bei pagrindžiamos numatytos tyrimo objekto tobulinimo galimybės. 2.6. Prevencinės kontrolės sistemos probleminės kryptys Kiekviena įmonė, kad galėtų gaminti produkciją, turi būti pakankamai apsirūpinusi įvairiomis medžiagomis. Paprastai medžiagos ir produkcija gamybinėse įmonėse sudaro didžiąją dalį visų atsargų. Atsargos – tai viena iš pagrindinių ir daugeliui įmonių svarbiausių trumpalaikio turto rūšių, tiesiogiai dalyvaujanti uždirbant pajamas. Šį turtą ypač veikia išoriniai rinkos pokyčiai. Įmonės viduje priimami valdymo sprendimai, lemiantys jos žinioje esančių atsargų apimtį, kokybę ar nomenklatūrą, dažniausiai turi tiesioginę įtaką įmonės galimybėms ateityje uždirbti pajamas. Dėl šių priežasčių atsargų straipsniui ypatingą dėmesį skiria tiek įmonės valdytojai, tiek išoriniai finansinės informacijos vartotojai, analizuojantys įmonės finansines ataskaitas. Medžiagą ir produkcijos apskaita yra svarbi tiek pagamintos ar parduotos produkcijos savikainos skaičiavimo, tiek įmonės vidinės kontrolės prasme. Todėl kiekvienoje įmonėje ji vykdoma atsižvelgiant į tam tikrus norminius aktus, bet kartu ir prisitaikant prie konkrečios įmonės veiklos pobūdžio, vidinės kontrolės organizavimo specifikos. Medžiagų ir produkcijos sudėtingumas ir brangumas daugiausiai priklauso nuo jų gausos ir įvairumo[17]. Klaidingai įvertinus įsigytas medžiagas bei pagamintą produkciją, bus netiksliai apskaičiuotos ir gautos pajamos, netiksliai apskaičiuoti ir sumokėti mokesčiai, o balanse bus netiksliai parodytas turtas ir nuosavybė. Netikslumai, padaryti tvarkant medžiagą ir produkcijos apskaitą, gali turėti didelę ir ilgalaikį poveikį. Todėl, šio darbo autorės nuomone, mokėti teisingai vesti minėtųjų atsargų apskaitą yra ypatingai svarbu, o įvairius netikslumus, klaidas, apgaules gali padėti identifikuoti medžiagą ir produkcijos audito atlikimas. Teisingiems ekonominiams sprendimams priimti reikia patikimos informacijos. Praktikoje informacijos teikėją tikslai neretai prieštarauja informacijos vartotoją tikslams. Dėl šių priežasčių nepriklausomo audito socialinė svarba yra didelė, nes tik profesionaliai kompetentingas ir sąžiningas auditorius gali pasakyti, ar informacija, kuria pasitiki jos vartotojai, pateikia tikrą ir teisingą vaizdą[12]. Atsargų auditas – viena atsakingiausi audito sričių. Būtent atliekant medžiagų ir produkcijos auditą, susiduriama su didele klaidų ir apgaulių tikimybe. Neaudituotos finansinės ataskaitos gali būti sąžiningai, bet nerūpestingai parengtos. Įsiskolinimai gali būti neįtraukti į balansą, turtas gali būti padidintas dėl aritmetinių klaidų ar neteisingo bendrųjų apskaitos principų taikymo. Yra tikimybė, kad neaudituotos finansinės ataskaitos bus tyčia falsifikuojamos tam, kad būtų nuslėpta vagystė ar apgaulė. Dažna įmonė nepasinaudoja galimybe laisvai pasirinkti atsargų apskaitos ir įvertinimo būdus. Neišanalizuoja šių būdų privalumų ir trūkumų konkrečiu atveju, o nueina pačiu lengviausiu keliu, t.y. taiko tai, ką dažniausiai pasirenka visos kitos įmonęs. Čia svarbus vaidmuo turėtų tekti vidaus auditui, kuris turėtų padėti nuspręsti, kokį atsargų apskaitos ir įvertinimo būdą, atitinkantį įmonės veiklos specifikaciją, pasirinkti[22]. Tyrimo tikslas – nustatyti ir išanalizuoti medžiagų ir produkcijos apskaitą bei auditą,šios srities problemas bei pateikti pasiūlymus medžiagų ir produkcijos apskaitos bei audito tobulinimui. 2.6.1. Medžiagų ir produkcijos audito reikšmė Pastaruoju metu auditas tapo svarbia Lietuvos ekonominės kontrolės sistemos dalimi. Audito objektas yra įmonių parengta finansinė atskaitomybė. Ypatingai tos įmonės, kurios turi didelius medžiagų ir produkcijos likučius finansinių metų pabaigai, autorės nuomone, privalo skirti didelį dėmesį jų teisingai apskaitai ir įvertinimui. Netgi atsitiktinės klaidos, uždelsti kai kurie veiksmai ar jų nesavalaikiškumas gali turėti neišvengiamą poveikį apskaitai. I. Toliatienė ir J. Kabašinskas išskiria šias pagrindines atsargų audito svarbos priežastis: 1) atsargos sudaro didžiausią įmonės apyvartinio turto dalį; 2) taikomi įvairūs atsargų įvertinimo metodai gali padaryti didelį poveikį finansiniams rezultatams; 3) atsargų įsigijimo vertė turi didelį poveikį metinėms pardavimo pajamoms; 4) atsargų kokybę ir būklę lemia jų vertė; 5) atsargų sąskaitų duomenys nulemia daugelį kitų sąskaitų duomenų[4]. Išanalizavus nurodytas atsargų audito svarbos priežastis, galima daryti išvadą, kad norint turėti teisingus apskaitos duomenis, atsargų auditas yra būtinas. Tačiau duomenys apie atsargas išorės auditui svarbūs ir dėl kai kurių šios srities audito sunkumų. Daugelis autorių [13; 22; 5] nurodo šiuos svarbiausius sunkumus, su kuriais susiduria auditoriai: 1. Atsargų identifikavimo problemos. Konkretų atsargų tipą nustatyti gana sudėtinga, dėl to sunku apskaičiuoti jų vertę. Auditoriai dažnai neturi tokios patirties medžiagų tapatumui nustatyti, kaip sandėlininkas, inžinierius ar prekių žinovas. Todėl jie turi surasti tokius atsargų identifikavimo metodus, kurie garantuotų, jog duomenys, gauti padarius testus, yra pakankami, patikimi ir tinkami. Didelės įmonės turi tūkstančius pavadinimų atsargų. Auditorius neturėtų pasimesti šioje įvairovėje, užimti savo poziciją ir atlikti savo darbą. 2. Kiekio skaičiavimo sunkumai. Problema iškyla, kai skaičiuojamas faktiškas vertybių, kurias įmonės turi patikrinimo datai, skaičius. Sunkiausia yra nustatyti teisingą atrankos apimtį, kadangi visų atsargų suskaičiuoti praktiškai neįmanoma. Pasirinktos tikrinamos atsargos turi objektyviai reprezentuoti visumą. Svarbu, kad būtų išvengta dvigubo atsargų skaičiavimo, arba neliktų nesuskaičiuotos reikšmingos atsargos. 3. Įvertinimo sunkumai. Įvertinant atsargas iškyla tokios problemos, kaip realios jų pardavimo kainos nustatymas, teisingos papildomų išlaidų sumos įskaitymas į atsargų vertę ir kt. Atsargų įvertinimas ypač susijęs su jų individualaus panaudojimo galimybėmis. Pasenusios, nereikalingos ar laikomos netinkamose sąlygose atsargos įvertinamos atsižvelgiant į šias sąlygas. 4. Atsargų vagystės. Atsargos labai dažnai tampa vagysčių objektu, kadangi ne visi tarnautojai, susiję su atsargų apskaita ir kontrole, jas gerai pažįsta ir negali įsivaizduoti, kur gali būti šios atsargos pritaikomos. Auditorius turi įsigilinti į aplinką, kurioje apskaitomos ir saugomos atsargos. Sandėlių kontrolės procedūras auditorius turi įvertinti jau pasitikėjimo testų metu. Atliekant atsargų auditą, auditorius nėra atsargų kiekio skaičiuotojas, nei kokybės įvertinimo ekspertas. Tačiau jis turi įvertinti viską taip, kaip jam leidžia sąžinė ir profesinė kompetencija. Įmonė finansinėse ataskaitose pateikiami įmonės vadovybės patvirtinimai apie ekonominius veiksmus ir įvykius, už jų parengimą įmonės vadovybė yra atsakinga. Duomenis finansinėms ataskaitoms teikia įmonės apskaitos sistema. Atsargų audito praktinis tikslas yra surinkti ir įvertinti įrodymus būtent apie minėtuosius finansinėse ataskaitose pateiktus tvirtinimus. Finansinių ataskaitų tvirtinimai bei su jais susiję auditorių praktiniai uždaviniai pateikiami 3 lentelėje[10]. 3 lentelė Finansinių ataskaitų tvirtinimai ir auditorių uždaviniai Ataskaitų tvirtinimas Auditorių uždaviniai Buvimas ir vykimas -nustatyti, ar užfiksuotos atsargos apima visas medžiagas, nebaigtą gamybą ir pagamintą produkciją, kurios priklauso įmonei, įskaitant parduotas konsignacijos pagrindais,esančiais kelyje; -nustatyti, ar apskaitoje nurodytos atsargos faktiškai egzistuoja, saugomos sandėliuose ar perduotos konsignacijos pagrindais; Pilnutinumas - nustatyti, ar visos operacijos, susijusios su atsargų gavimu, perkėlimu, išdavimu į gamybą, pardavimu ir sunaudojimu per ataskaitinį laikotarpį teisingai užregistruotos apskaitoje; Teisės ir įsipareigojimai -nustatyti, ar įmonė turi nuosavybės teises į balanse pateiktas atsargas, ar kartu neapskaitomos kitiems ūkio subjektams nuosavybės teise priklausančios atsargos, parduotos, bet dar esančios įmonės sandėliuose atsargos. Įvertinimas ir paskirstymas - nustatyti, ar teisingai apskaičiuota atsargų vertė; - identifikuoti pasenusias, nekokybiškas atsargas, kurios balanse turi būti parodytos galima jų realizavimo kaina; Pateikimas ir atskleidimas - nustatyti, ar nemanipuliuojama atsargų apskaitos būdais, t.y. įvertinti, ar įmonės naudojami apskaitos principai tinkamai parinkti ir teisingai taikomi. Iš 3 lentelės matyti, jog finansinių ataskaitų tvirtinimai yra šie: 1) buvimas ir vykimas; 2) pilnutinumas; 3) teisės ir įsipareigojimai; 4) įvertinimas ir paskirstymas; 5) pateikimas ir atskleidimas. Atlikdamas 3lentelėje nurodytus konkrečius uždavinius, auditorius turi surinkti ir įvertinti įrodymus apie minėtuosius tvirtinimus. J.Mackevičius siūlo išskirti šiuos pagrindinius atsargų audito nuoseklumo etapus: 1) vidaus kontrolės sistemos, susietos su atsargomis, įvertinimas; 2) konkrečių testų ir procedūrų numatymas: a) gauti informaciją apie įmonės turimas atsargas ir nustatyti, ar jos teisingai parodytos atskaitomybėje; b) įvertinti atsargų fizinę būklę bei jų kokybę; c) įvertinti atsargų įkainojimo metodus – ar jie teisingai buvo panaudoti; d) dalyvauti ir stebėti inventorizaciją ir atlikti kai kuriuos patikrinimus; e) atlikti atsargų pirkimo ir pardavimų operacijų apžvalgą; f) numatyti procedūras, kad būtų identifikuotos nelikvidžios atsargos; g) apskaičiuoti kai kuriuos atsargų gavimo, jų fizinės būklės ir naudojimo rodiklius. J.Mackevičius pabrėžia, jog auditorius, vertindamas atsargų vidaus kontrolės sistemą ir numatydamas konkrečius testus bei procedūras, turi nustatyti ne tik kokios procedūros užtikrina atsargų kokybės kontrolę, kas ir kokiu dažnumu ją atlieka, bet ir išsiaiškinti, su kokiais sunkumais susiduria įmonės vadovybė, vykdydama atsargų funkcinę ir institucinę kontrolę[30]. Apibendrinant galima teigti, jog norint, kad finansinėse ataskaitose būtų pateikiama tikra informacija apie medžiagas ir produkciją, turi būti atliekamas atsargų auditas. Tačiau auditorius nėra atsargų kiekio skaičiuotojas, nei kokybės įvertinimo ekspertas, todėl įvairių audito sunkumų, autoriaus nuomone, jam gali padėti išvengti padėjėjai, nepriklausomi ekspertai bei įmonės darbuotojai. Norėdamas pateikti tam tikrus tvirtinimus apie įmonės finansines ataskaitas, auditorius turi gerai žinoti, kokie praktiniai uždaviniai tam tikslui turi būti atliekami. Tam, kad atsargų auditų auditorius atliktų pilnai ir kokybiškai, jis turi gerai žinoti, kokiu nuoseklumu šis auditas turi būti atliekamas. 2.6.2. Prenvencinė kontrolė Kontrolės veikla tai veiklos kryptys ir procedūros, įdiegtos siekiant valdyti riziką ir igyvendinti organizacijos tikslus. Kad kontrolės veikla būtų efektyvi, ji turi būti tinkama, nuosekliai funkcionuoti pagal laikotarpiui parengta planą, efektyvi sąnaudų požiūriu, visapusė, pagrista ir tiesiogiai susijusi su kontrolės tikslais [5]. Kontrolės veikla turi vykti visoje savivaldybėje, visais lygmenimis ir visuose funkciniuose padaliniuose. Ji turi apimti įvairią nustatomojo ir prevencinio pobūdžio kontrolės veiklą [14]: 1) autorizavimo ir patvirtinimo procedūras; 2) pareigų (leidimo davimo, atlikimo, užregistravimo ir patikrinimo) atskyrimą; 3) išteklių ir dokumentų prieigos kontrolė; 4) patikrinimą; 5) suderinimą; 6) veiklos rezultatų peržiūras; 7) veiklos sričių, procesų ir veiklų peržiūras; 8) priežiūra (užduočių skyrimą, peržiūrą ir tvirtinimą, nurodymų davimą ir mokymą). Siekiant, kad kontrolės veikla būtų efektyvi, ji turi buti: • tinkama (t. y. reikiama kontrolės priemonė reikiamoje vietoje, proporcinga susijusiais rizikai); • nuosekliai funkcionuoti pagal laikotarpiui parengtą planą (t. y. jos turi rūpestingai laikytis visi susiję darbuotojai ir ji neturi būti apleista pagrindiniams darbuotojams išvykus ar esant dideliam darbo krūviui); • efektyvi sąnaudų požiūriu (t. y. kontrolės įdiegimo kaina neturi viršyti gaunamos naudos); • visapusė, pagrįsta ir tiesiogiai susijusi su kontrolės tikslais. Pasiūlymai medžiagų ir produkcijos apskaitos ir audito tobulinimui: 1) įsigyjamų medžiagų savikaina neturėtų būti koreguojama nuolaidų, gautų dėl ankstesnio atsiskaitymo, sumomis, kadangi, šios nuolaidos yra finansinės veiklos rezultatas. Tiek minetąsias nuolaidas pripažįstant finansinės veiklos pajamomis, tiek jų sumomis koreguojant įsigytų medžiagų savikainą, per tam tikrą laikotarpį gaunamas grynasis pelnas yra vienodas, kadangi pirmuoju būdu skaičiuojant veiklos rezultatą gaunamas didesnis bendrasis pelnas ir mažesnis finansinės veiklos pelnas, o antruoju – šie rezultatai priešingi. 2) Pramoniniu būdu pagamintą produkciją tikslinga įkainoti tikrąja verte, atėmus pardavimo vietos išlaidas, kadangi tuomet finansinėje atskaitomybėje būtų pateikiama realesnė finansinė informacija, kuri atspindėtų to turto galimybę ateityje uždirbti pajamas. Pritaikius tikrosios vertės metodą, bendras, per tam tikrą laikotarpį sudėtas, įmonės veiklos rezultatas būtų gaunamas toks pats, kaip ir naudojant faktinės pasigaminimo savikainos metodą. 3) Siekiant, kad finansinėse ataskaitose būtų pateikiama reali informacija apie atsargas, įmonių buhalteriai ir savininkai turėtų būti suinteresuoti nukainoti nuvertėjusias medžiagas. Tą pasiekti būtų galima sąnaudas, susidariusias nukainojant atsargas, pripažįstant mažinančiomis apmokestinamąjį pelną. 4) Siekiant pagerinti pelno (nuostolių) ataskaitos informatyvumą veiklos sąnaudų straipsnį reiktų detalizuoti atskirai nurodant sąnaudas, susidariusias dėl atsargų ir kito įmonės turto nukainojimo. 5) Su įvairiais audito atlikimo sunkumais auditoriui turėtų padėti susidoroti jo padėjėjai, įmonės darbuotojai ar kiti nepriklausomi asmenys. Tačiau pagalba iš šalies auditoriui vertėtų naudotis tik įsitikinus ją teikiančių asmenų nešališkumu. 6) Įmonėms vertėtų steigti vidaus audito tarnybas, kurios teikdamos pastabas bei pasiūlymus, padėtų spręsti įmonės veiklos ekonomines, efektyvumo bei rentabilumo problemas. 7) Ypatingai didelėms gamybinėms įmonėms vertėtų atsisakyti klaidingo požiūrio, jog vidaus audito tarnybų steigimas yra tik bereikalingas lėšų švaistymas. Siekiant tausoti įmonių turtą, vertėtų steigti vidaus audito tarnybas, kadangi tyrimo metu nustatyta, jog šių tarnybų įsteigimas ženkliai sumažina nuostolius dįl neefektyvaus įmonės turto valdymo, o bendra šių nuostolių ir vidaus audito išlaidų suma neviršija tos nuostolių sumos, kuri patiriama neesant vidaus audito tarnyboms. IŠVADOS Atlikus Lietuvos įmonių bankrotą reglamentuojančios įstatyminės bazės analizę galima teigti, kad dabartinis įstatymas ir poįstatyminiai aktai Lietuvoje turi nemažai trūkumų, tai parodo daug ir dažnai priiminėjamų pataisų, tačiau bankroto procedūrų teisinio reglamentavimo keitimą reiktų vertinti teigiamai. Įmonių bankrotus galima prognozuoti remiantis bankrotų prognozavimo modelių pagalba. Mokslinėje literatūroje pateikiamų bankroto prognozavimo modeliių analizė atskleidžia modelių daugiavariantiškumo problemą, t.y. tinkamą modelių panaudojimą ir kritinių reikšmių interpretavimą apsunkina tai, kad skirtingi autoriai nevienodai pateikia ir interpretuoja tuos pačius bankroto prognozavimo modelius. Pagrindinis vidaus audito uždavinys yra teikti papildomą garantiją įstaigos vadovui, kad valdymo ir kontrolės procedūrų taikymas yra tinkamas, ekonomiškas ir atitinka bendrai pripažintus standartus ir norminius teisės aktus, o taip pat analizę, rekomendacijas, patarimus ir informaciją dėl veiklos, kuri buvo ištirta bei įvertinta. Visi audito etapai turi sudaryti audito proceso visumą, o jų vykdymas turi garantuoti bendros audito strategijos sėkmę. Tikslinga išskirti šiuos vidaus audito etapus: rizikos įvertinimas, vidaus audito planavimas, informacijos rinkimas ir vertinimas, vidaus audito ataskaitos rengimas ir pateikimas, pažangos stebėjimas (veikla po audito). Atsargų įvertinimo problema yra viena iš daugiausiai ginčų keliančių problemų apskaitos teorijoje ir praktikoje. Tai motyvuojama tuo, kad vertinant atsargas padaryta klaida gali turėti nepageidaujamos įtakos ir ataskaitinių, ir ateinančių metų grynojo bei apmokestinamojo pelno dydžiui. Didžiausias dėmesys atliekant medžiagų ir produkcijos auditą turėtų būti skiriamas tokiems medžiagų ir produkcijos audito etapams kaip šio turto kontrolės įvertinimas, medžiagų ir produkcijos gavimo, laikymo, išdavimo ir naudojimo auditas bei medžiagų ir produkcijos apskaitos būdų ir įkainojimo metodų įvertinimas. Pagrindinės medžiagų ir produkcijos audito atlikimo problemos yra šios: kiekio nustatymo sunkumai, atpažinimo sunkumai, vertės nustatymo sunkumai bei vagystės. LITERATŪRA 1. Bartusevičienė, K. (1998). Bankroto grėsmė. Vadovo pasaulis, 10, p. 50-53. 2. Beržinskienė, D., Virbickaitė, R. (2006). Dinaminės įmonių krizių vystymosi alternatyvos. Ekonomika ir vadyba: aktualijos ir perspektyvos, 2(7), p. 21-24. 3. Bičiulaitis R. (2001).Organizacijų vidaus kontrolės sistema ir jos vaidmuo didinant valdymo efektyvumą// Daktaro disertacija. – Kaunas: VDU. 4. Bivainis, J. (1998). Įmonių bankroto teisinis reglamentavimas. Teises problemos, 3-4, p. 65-79. 5. Bružauskas V. Atsargų įvertinimas// Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos.- 2003, liepos 4. 6. Grigaliūnienė, Ž., Cibulskienė, D. (2004). Bankroto diagnostikos pritaikomumas Lietuvos ūkio sąlygomis. Ekonomika ir vadyba: aktualijos ir perspektyvos: Ernesto Galvanausko tarptautinė mokslinė konferencija, p. 42-48. 7. Grigaravičius, S. (2002). Nemokių įmonių pertvarkymas ir alternatyvus pasirinkimas. Organizacijų vadyba: sisteminiai tyrimai, 21, p. 89-96. 8. Juškauskas G. (1994).Atsargų apskaita// Apskaitos apžvalga. Nr.2. 9. Juškauskas G. (2005).Atsargų įvertinimas grynąja galimo realizavimo vertė // Apskaitos ir mokesčių apžvalga. Nr. 2. 10. Juškauskas G. (2002).Atsargų perkainojimo galimybės ir būdai// Apskaitos ir mokesčių apžvalga. Nr.6. 11. Kalčinskas G. (2003).Buhalterinės apskaitos pagrindai (5-oji laida).–Vilnius: UAB “Pačiolis“. 12. Kardelis K. Mokslinių tyrimų metodologija ir metodai. – Kaunas: Judex. – 2002. 13. Lietuvos Respublikos Įmonių bankroto įstatymas, 1992 m. rugsejo 15 d. Nr. I-2880. 14. Lietuvos Respublikos Įmonių bankroto įstatymas, 1997 m. birželio 17 d. Nr. VIII-270. 15. Lietuvos Respublikos Įmonių bankroto įstatymas, 2001 m. kovo 20 d. Nr. IX – 216. 16. Lietuvos Respublikos Įmonių bankroto įstatymas, 2001 m. kovo 20 d. Nr. IX-218. 17. Purlys, Č. (2001). Įmonių bankroto prevencijos sistemos kūrimas Lietuvoje. Ekonomika, (V)53, p. 75-91. 18. Mackevičius J.(1994). Apskaita. – Vilnius: “Mintis”. 19. Mackevičius J. (2001).Auditas: teorija, praktika, perspektyvos. – Vilnius: Spauda. 20. Mackevičius J. (2002).Vidaus auditas: nauji aspektai ir tendencijos // Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos.vasario 11. 21. Mackevičius J. (1998). Vidinio audito sistema // Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos., vasario 24. 22. Mačernienė D.(1994). Atsargų apskaita ir įkainojimas//Apskaita ir kontrolė. Nr.21. 23. Mačernienė D. (1998).Atsargų apskaitos praktiniai aspektai // Apskaitos, audito ir mokesčių aktualijos.-, balandžio 28. 24. Pečiūra V., Staškevičius J. Įmonių pajamų ciklo auditas // Ekonomika. – 1998. 25. Purlys, Č., Rainys, G. (2000). Įmonių bankrotas. Ekonominės reformos ir prioritetai. 26. Purlys, Č., Rainys, G. (2002). Įmonių bankrotas – esama padėtis ir tendencijos. Lietuvos ekonomikos apžvalga, (1), p. 64-73. 27. Rainys, G. (1993). Bankroto įstatymo praktinis taikymas Lietuvos ukyje. Įmonė rinkoje: konkurencija ir bankrotas, p.17-19. 28. Robertson J.C., Davis F.G. Auditing. -USA: Business publications, 1998. 29. Smolenskas G. (1997).Finansinė atskaitomybė ir jos rodikliai. – Vilnius: Lietuvos informacijos institutas. 30. Solomon L., Vargo R., Walter L. (1986).Accounting principles. Seventh edition.- Harper and Row. 31. Tarptautiniai apskaitos standartai.(2002). – Vilnius: UAB “Mokslo aidai”. 32. Tilvikaitė N. (2001). Atsargų įkainojimo problemos// Apskaitos pokyčiai Europos organizacijose: tarptautinės konferencijos medžiaga. Kaunas.

Daugiau informacijos...

★ Klientai rekomenduoja

Šį rašto darbą rekomenduoja mūsų klientai. Ką tai reiškia?

Mūsų svetainėje pateikiama dešimtys tūkstančių skirtingų rašto darbų, kuriuos įkėlė daugybė moksleivių ir studentų su skirtingais gabumais. Būtent šis rašto darbas yra patikrintas specialistų ir rekomenduojamas kitų klientų, kurie po atsisiuntimo įvertino šį mokslo darbą teigiamai. Todėl galite būti tikri, kad šis pasirinkimas geriausias!