Procesinis išlaidų skaičiavimas

ĮVADAS Lietuvos įmonėse išlaidų apskaitai yra skiriamas nepakankamas dėmesys. Daugeliui įmonių išlaidų apskaitos sistema neegzistuoja, o savikainos rodiklis yra skaičiuojamas tik tam, kad būtų parengta finansinė atskaitomybė. Tam tikslui būtina pasirinkti tokią išlaidų apskaitos sistemą, kuri geriausiai padėtų priimti valdymo sprendimus ir patenkintų įmonės vadovų informacijos poreikius. Be to, išsivysčiusių rinkos ekonomikos šalių patirtis rodo, kad neturint išsamios ir patikimos informacijos apie išlaidas, neįmanoma priimti teisingus valdymo sprendimus, rasti racionalius išteklių naudojimo būdus, numatyti pelningumo didinimo rezervus. Temos aktualumas: kaip yra apskaičiuojama išlaidų savikaina? Procesinis išlaidų kalkuliavimas numato nuoseklų kaštų kaupimą ir paskirstymą nuo pirmos iki galutinės gamybos proceso operacijos, nuosekliai absorbuojant kaštus pagamintai masinei produkcijai. Taigi, šiame darbe pagrindinis dėmesys yra skiriamas procesiniam išlaidų kalkuliavimui kaip vienam iš tradicinių savikainos kalkuliavimo metodų. Buvo stengiamasi išnagrinėti procesinio kalkuliavimo teorinius aspektus bei nustatyti kalkuliavimo problemas, privalumus ir trūkumus naudojant praktikoje. Darbo objektas – procesinis išlaidų kalkuliavimas. Darbo tikslas – išanalizuoti procesinį išlaidų kalkuliavimą. Uždaviniai: 1. Išanalizuoti procesinio kalkuliavimo esmę. 2. Išnagrinėti procesinio kalkuliavimo rūšis. 3. Išnagrinėti produkcijos savikainos nustatymą taikant procesinį savikainos kalkuliavimo metodą. 4. Išsiaiškinti procesinio išlaidų kalkuliavimo metodo naudojimo praktikoje ypatumus. 5. Nustatyti procesinio išlaidų kalkuliavimo metodo privalumus ir trūkumus bei metodo taikymo problemas. Informacijos šaltinių apžvalga: Analizuojant procesinį išlaidų kalkuliavimą, naudota sisteminė mokslinės literatūros analizė, literatūros analizės, praktinių pavyzdžių analizės, sintezės, aprašomasis ir palyginamasis, grafinio vaizdavimo. Darbe pademonstruojamų profesinių kompetencijų sąrašas: • Rinkti, sisteminti, vertinti ir teikti ūkio subjektui valdyti reikalingą informaciją. • Vertinti veiklos rezultatus. • Siūlyti priemones veiklos veiksmingumui didinti. • Teikti atliktos analizės išvadas ir siūlymus. Pagrindiniai darbo rezultatai: Taikant procesinį savikainos kalkuliavimo metodą, dažnai kyla teisingo išlaidų paskirstymo pagamintai produkcijai ir nebaigtos gamybos likučiams laikotarpio pabaigoje problema. Norint apskaičiuoti nebaigtos gamybos likučiui tenkančius kaštus, nebaigti apdoroti gaminiai perskaičiuojami pagal užbaigtumo laipsnį į santykinius pagamintos produkcijos vienetus. Tai gan sudėtingas ir specialių žinių reikalaujantis darbas. Šio darbo tikslas, išanalizuoti procesinio išlaidų kalkuliavimo privalumus ir trūkumus. Teorija yra pagrįsta praktiniu pavyzdžiu. Pritaikius teorines žinias praktiškai galima daryti išvadą, jog procesinis išlaidų kalkuliavimas yra vienas iš tradicinių dažniausiai naudojamų savikainos kalkuliavimo metodų. Šis metodas naudojamos įmonėse, kurios gamina dideliais kiekiais vienarūšius gaminius arba nenutrūkstamos gamybos produkciją. Gamybos išlaidos priskiriamos per tam tikrą laikotarpį pagamintai produkcijai. 1. PROCESINIO IŠLAIDŲ KALKULIAVIMO SAMPRATA IR RŪŠYS Įmonės, kurios dideliais kiekiais gamina vienarūšes prekes arba nenutrūkstamos gamybos produkciją (pavyzdžiui, tekstilės, chemijos pramonės, mašinų gamybos ir kt.), kuri pereina tas pačias technologinio proceso stadijas, t.y, gamybose, kur patirtas gamybos išlaidas parankiau priskirti per tam tikrą laikotarpį pagamintai produkcijai, bet ne atskiriems užsakymams, dažniausiai taiko procesinį išlaidų kalkuliavimą. (Davidavičienė, R.; Tamulevičienė, D. 2003). Procesinis išlaidų kalkuliavimo metodas pavaizduotas 1 paveiksle. 1 pav. Procesinis išlaidų kalkuliavimo metodas (Davidavičienė, R.; Tamulevičienė, D. 2003) Procesinį kalkuliavimo metodą naudoja įmonės, gaminančios daug įvairių, panašių produktų arba produktus su ilgu gamybos procesu, sudarančiu keletą stadijų. Tai chemijos, naftos, tekstilės, dažų, plastmasių, stiklo ir pan. pramonės šakos. Naudojant procesinį kalkuliavimo metodą, pagrindinė problema yra teisingai nustatyti atitinkamo proceso (fazės) išlaidų dydį. Pagrindinės procesinio metodo ypatybės yra šios: gamybos išlaidos grupuojamos pagal padalinius arba išlaidų centrus (užsakymo požymis čia neesminis); skaičiavimui imamas kalendorinis laikotarpis, o ne atitinkamo užsakymo pagaminimo laikas; naudojamos kelios nebaigtos gamybos sąskaitos — po vieną kiekvienam padaliniui arba išlaidų centrui. Yra išskiriami šie pagrindiniai procesinio kalkuliavimo metodo bruožai: • Gamybos išlaidos dažniausiai apskaitomos pagal gamybos padalinius, nesusijusius su konkrečiais užsakymais. • Gamybos išlaidos klaupiamos atsižvelgiant į laikotarpį, o ne į konkretų gaminį • Sukauptos pagal procesus visos laikotarpio išlaidos pabaigoje dalinamos iš visų tame procese per ataskaitinį laikotarpį pagamintų gaminių skaičiaus. • Pasibaigus ataskaitiniam laikotarpiui tiek gatava produkcija (gaminiai), tiek nebaigta gamyba laikomi baigtais gaminiais, tik turi buti nustatytas nebaigtų gaminių baigtumo laipsnis. • Broko, normatyvinių natūralių netekčių vertė priskiriamos proceso gamybos išlaidoms. Procesinis kaštų kalkuliavimo metodas – tai savikainos nustatymo metodas, pagal kurį produkto ar paslaugos savikaina yra randama pirmiausiai nustatant didelio kiekio panašių produkcijos ar paslaugos vienetų bendrąją savikainą ir tam naudojant apibendrintus, plačiai pritaikomus vidurkius. Užsienio literatūroje yra pateikiamas toks procesinio kalkuliavimo pavyzdys (RRC Business Training, 2001): Įsigytos žaliavos PROCESAS A Tiesioginės darbo išlaidos / žaliavos /pridėtinės išlaidos Išeiga į B procesą PROCESAS B Tiesioginės darbo pridėtinės išlaidos Išeiga į baigtos gaminti produkcijos padalinį Pagamintos produkcijos padalinys 2 pav. Procesinis išlaidų kalkuliavimas (RRC Business Training, 2001) Produkcija bei patirtos išlaidos perkeliamos iš vieno proceso (fazės) į kitą procesą (fazę). Išlaidos yra kaupiamos, kad būtų pridedamos prie pagamintos produkcijos. Pagal pateiktą pavyzdį matyti, kad įsigytų žaliavų išlaidų suma pridedama prie A proceso (fazės) susumuotų išlaidų. Bendra šių rodiklių suma perkeliama į B procesą (fazę), kur B proceso (fazės) išlaidos pridedamos prie ankstesnių išlaidų sumos. Šis galutinis rodiklis perkeliamas i baigtos gaminti produkcijos procesą (fazę), kur ir apskaičiuojama produkcijos savikaina. Kiekvienas padalinys turi atitinkamą proceso apskaitą, ir gaminiai, palikdami vieną padalinį (fazę) persikels, kad dirbtų kito padalinio procese (fazėje) viso gamybos proceso viduje. Tiesioginės, netiesioginės išlaidos gali būti įtrauktos bet kokiame apdirbimo padalinyje (fazėje), kad aprūpintų bendrą savikainos informaciją ir išmatuotų progresą (Garrison, ir kt. 2008). Taigi, pagrindinis procesinio metodo bruožas - gaminių savikaina konkrečiuose gamybos padaliniuose skaičiuojama per tam tikrą laikotarpį (mėnesį, ketvirtį). Taip pat šiam išlaidų kalkuliavimo metodui būdinga tai, kad (Davidavičienė, R.; Tamulevičienė, D. 2003.): produktų gamyba vykdoma srautiniu metodu ir yra naudojamos tos pačios rūšies žaliavos; naudojami standartizuoti technologiniai gamybos procesai, o gaminamų produktų paklausa yra nuolatinė. A.Jurkšienė išskyrė tokius procesinio išlaidų kalkuliavimo bruožus (Jurkšienė, A. 2002): • išlaidos nustatomos kiekviename gamybos etape; • medžiagų sąnaudos kiekviename procese vertinamos kaip pusfabrikačio, atėjusio iš ankstesnio proceso, savikaina; • kiekvieno proceso išlaidos nustatomos automatiškai, įvertinus nebaigtos gamybos apimtį ir proceso užbaigtumo laipsnį; • paskutiniojo gamybos proceso išeigai nustatomi baigtos produkcijos gamybiniai kaštai; • kiekvieno proceso išeigos vieneto savikaina nustatoma, padalijus proceso kaštus iš pagamintų pusfabrikačių skaičiaus. Toks apskaičiavimas yra ne visai tikslus, nes rezultatas labai priklauso nuo nebaigtos gamybos įvertinimo. Taip pat gamybos išlaidos yra grupuojamos pagal padalinius arba išlaidų centrus. Pagrindinė problema – teisingai nustatyti atitinkamo proceso išlaidų dydį. Įmonėse, kurios dirba nepertraukiamos gamybos arba konvejerio būdu, taikomas procesinis išlaidų kalkuliavimo metodas. Kartais diegiamos tokios savikainos kalkuliavimo sistemos, kurioms būdinga ir kelių metodų bruožai. Taip iš dalies yra ir todėl, kad technologiniai procesai labai sudėtingi ir daugialypiai, vienareikšmiškai priskirti jų vienam ar kitam gamybos tipui dažnai neįmanoma. Tačiau kaip vieną savikainos tinkamiausių kalkuliavimo metodų galima išskirti procesinį savikainos kalkuliavimo metodą, kurį taikant visos įmonės patirtos gamybinės (jai kalkuliuojama produktų pilnoji ar komercinė savikaina – ir negamybinės) išlaidos priskiriamos visiems per ataskaitinį laikotarpį konkrečiame gamybos procese pagamintiems gaminiams. 1.1. Procesinio išlaidų kalkuliavimo rūšys Procesinis metodas turi du variantus: paprastąjį ir fazinį. O fazinis metodas gali būti pusfabrikatinis ir nepusfabrikatinis. Paprastasis ir fazinis kalkuliavimo metodai vadinami procesiniais, nes taikant šiuos metodus, išlaidų apskaita yra tvarkoma pagal gamybos procesą, kurį pereina gaminamas produktas nuo gamybos pradžios iki visiško pagaminimo. 3 paveiksle pateikiami procesinio kalkuliavimo metodo variantai. 3 pav. Procesinio kalkuliavimo metodo variantai (Mackevičius, J. 2003) Iš paveiksle pateiktų duomenų matyti, kad paprastasis metodas yra taikomas tose gamybose, kuriose technologinio proceso neįmanoma skirstyti į savarankiškas gamybos fazes (daugiausiai tai - stambiaserijinės ir masinės gamybos). Tuo tarpu fazinis metodas taikomas gamybose, kuriose technologinis procesas gali būti suskirstytas į savarankiškas gamybos fazes, t.y. kuriose gaminys nuosekliai pereina kelias apdorojimo fazes iki jo visiško pagaminimo. 1.1.1. Paprastasis produkcijos savikainos kalkuliavimo metodas Paprastasis produkcijos savikainos kalkuliavimo metodas - produkcijos vieneto savikaina apskaičiuojama visas gamybos išlaidas dalijant iš pagamintos produkcijos kiekio. Metodas dažniausiai taikomas gavybos pramonėje, elektrinėse, chemijos ir statybinių medžiagų pramonės šakose (Mackevičius, J. 2003), kur būdinga masinė gamyba, trumpas technologinis procesas, glaudus gamybos proceso ryšys su vartojimo procesu ir kt. Gamybos išlaidos paskirstomos visam gamybos procesui, o produk­cijos vieneto savikaina apskaičiuojama šias išlaidas dalijant iš pagamintos pro­dukcijos kiekio, kadangi šiuo atveju visos išlaidos yra tiesioginės. Anot, Mackevičius, J. (2003) praktikoje yra mažai įmonių, kuriose visas gamybos procesas bū­tų organizuotas viename ceche ir būtų gaminama tik viena produkcijos rūšis. Netgi gaminant vieną produkcijos rūšį, tačiau keliuose cechuose ar kituose padaliniuose, jau būtina išlaidas skirstyti ir kontroliuoti pagal jų susidarymo vietas. Šiuo atveju produkcijos vieneto savi­kaina apskaičiuojama sumuojant visų cechų ir kitų gamybos padalinių išlaidas ir jas dalijant iš pagamintos produkcijos kiekio. Pramonės šakose, gaminančiose daugiau produkcijos rūšių ir kuriose nė­ra nebaigtos gamybos (arba ji labai nedidelė), išlaidos apskaičiuojamos pagal procesus (fazes). Išlaidos, kurios tiesiogiai patiriamos konkrečiai produkcijos rū­šiai, apskaitoje parodomos atskirai. Pridėtinės išlaidos, kurios patiriamos vi­soms produkcijos rūšims, paskirstomos kiekvienai produkcijos rūšiai propor­cingai kuriai nors bazei. Tačiau daugelyje įmonių nebaigtos gamybos likučiai dėl gamybos proceso ypatumų yra nemaži, todėl reikia per laikotarpį patirtas išlaidas paskirstyti tarp pagamintos produkcijos savikainos ir nebaigtos gamybos atsargų likučio laikotarpio pabaigoje (įkainoti pagamintą produkciją ir užfiksuoti tai finansinės apskaitos ataskaitose). Pramonės šakose (kur ilgesnis gamybos ciklas) susidaro nebaigtos gamybos likučių (durpių, miško paruošimo), visas gamybos išlaidas reikia pa­skirstyti pagamintai produkcijai ir nebaigtai gamybai. Pirmiausia apskaičiuojama išlaidų dalis, tenkanti nebaigtai gamybai, kurią atėmus iš visų išlaidų gaunama pagamintos produkcijos savikaina, po to, dalijant iš pagamintos produkcijos kiekio, nustatoma produkcijos vieneto savikaina. Tuo tikslu gamybos išlaidos apskai­toje rodomos pagal procesus, tačiau kiekvieno proceso savikaina nekalkuliuo­jama. Pasibaigus mėnesiui, inventorizuojama kiekvieno gamybos proceso ne­baigta gamyba (nebaigta gamyba įvertinama planine savikaina), po to nustatoma visos produkcijos faktinė savikaina (prie faktinių gamybos išlaidų pridedami nebaigtos gamybos likučiai mėnesio pradžioje ir atimami nebaigtos gamybos likučiai mėnesio pabaigoje) (Mackevičius, J. 2003). Remiantis įmonių patirtimi, taikant paprastąjį kalkuliavimo metodą, svarbu tei­singai apskaičiuoti nebaigtą gamybą, nes ji gali judėti iš vieno padalinio į kitą. Praktikoje, atsižvelgiant į nebaigtos gamybos judėjimą, dažniausiai pasitaiko du paprastojo kalkuliavimo metodo variantai. Pirmas variantas (žr. 4 pav.), kai nebaigta gamyba (taigi ir jos išlaidos) pereina nuosekliai iš vieno padalinio į kitą (pagal 5 pav. – nebaigta gamyba keliauja iš A padalinio į B, iš B – į C, kol pagaminama gatava produkcija). 4 pav. Pirmas kalkuliavimo metodo variantas (Mackevičius, J. 2003) O antru atveju (žr. 5 pav.) kiekviename padalinyje pagaminama baigta produkcija. 5 pav. Antras paprastojo kalkuliavimo metodo variantas (Mackevičius, J. 2003) 1.1.2. Fazinis produkcijos savikainos kalkuliavimo metodas Fazinis produkcijos savikainos kalkuliavimo metodas - pagrindi­nis procesinio metodo variantas. Gamybos išlaidų ap­skaita tvarkoma pagal technologinio proceso fazes, kurias pereina gaminys arba pusfabrikatis. Kiekvienos fazės išlaidos paskirstomos gatavai produkcijai ir nebaigtai gamybai, atskiroms produkcijos rūšims ir kalkuliaciniais straips­niais (Mackevičius, J. 2003). Metodas taikomas įmonėse, gaminančiose vienarūšę (pradinės medžiagos atžvilgiu ir apdirbimo pobūdžiu) masinę produkciją. Šiose įmonėse gaminama pagal fizinius-cheminius ir terminius gamybos procesus, kurių metu žaliavos paverčiamos gatava produkcija. Technologinis procesas - nenutrūks­tamas, dažniausiai trumpas arba yra keletas nuoseklių gamybos procesų, kurių kiekvienas (arba kurių grupė) sudaro savarankiškas gamybos fazes. Veiksmingiausiai fazinis produkcijos savikainos kalkuliavimo metodas taikomas įmonėse, kur technologinis procesas pastovus, žaliavos ir me­džiagos nuosekliai pereina keletą technologiškai baigtų apdorojimo fazių arba kai iš vienos medžiagos gaminamos kelios produkcijos rūšys. Praktikoje fazinis metodas dažniausiai taikomas metalurgijos, naftos perdirbimo, chemijos, dau­gelyje miško, lengvosios, maisto ir statybinių medžiagų pramonės šakų. Atsižvelgiant į kalkuliavimo objektus fazinis metodas gali būti taikomas dviem variantais - pusfabrikatiniu ir nepusfabrikatiniu. Pusfabrikatinis fazinio savikainos kalkuliavimo metodo variantas (6 pav.) - kalkuliuojama pusfab­rikačių savikaina, į gatavos produkcijos savikainą įskaitoma kompleksinė pradinių pusfabrikačių savikaina. Fazėje surinktos išlaidos skirstomos pagamintiems pusfabrikačiams ir nebaigtai gamybai, taip pat atski­roms pusfabrikačių rūšims; atimama atliekų ir šalutinės produkcijos vertė; nuo­sekliai apskaičiuojama kiekvienos fazės pusfabrikačių savikaina (Mackevičius, J. 2003). Pirmos fazės pusfabrikačių savikaina apskaičiuojama iš visų fazės išlaidų atimama atliekų, šalutinės produkcijos vertė; nebaigtos gamybos likučių skirtumas dalijamas iš pagamintų fazėje pusfabrikačių kiekio. Kai fazėje gaminama keletas pusfabrikačių rūšių, kiekvieno jų savikaina nustatoma koeficientinio kalkuliavimo būdu. O kitų fazių pusfabrikačių savikaina nustatoma ankstesnių fazių pusfab­rikačių vertę sumuojant su tos fazės išlaidomis, sumažintomis atėmus nurašytas sumas, ir dalijant iš toje fazėje pagamintų pusfabrikačių kiekio. Paskutinėje fazėje nustatoma gatavos produkcijos savikaina, kurią su­daro ankstesnių fazių pusfabrikačių vertė pridėjus paskutinės fazės išlaidas. 6 pav. Pusfabrikatinis variantas (Mackevičius, J. 2003) Nepusfabrikatinis variantas - atskirų fazių produkcija nekalkuliuojama, o kalkuliuojama tik paskutinės fazės produkcijos (gata­vos) savikaina. Vadinasi, kiekvienoje fazėje apskaičiuotos gamybos išlaidos (atėmus atliekų ir šalutinės produkcijos vertę bei nebaigtos gamybos likučių skirtumą) tiesiogiai įskaitomos į gatavų gaminių savikainą (Mackevičius, J. 2003). Taigi, nepusfabrikatiniam variantui būdinga - kad pusfabrikačių kiekis juda iš vieno cecho į kitą cechą, bet jų apdorojimo išlaidos „nusėda" tame ceche, kuriame jos susi­darė. Įvyksta atotrūkis tarp pusfabrikačio fizinio judėjimo ir „neju­dančių išlaidų", kurios apskaičiuojamos pagal jų susidarymo vietą. Mėnesio pabaigoje iš kiekvieno cecho nurašoma tam tikra dalis išlaidų, tenkančių gata­vai produkcijai (kiekviename ceche nebaigtos gamybos pradinis likutis pridedamas prie išlaidų ir iš šios sumos atimamas atitinkamas nebaigtos gamybos likutis mėnesio pabaigoje). Nepusfabrikatinio varianto pa­vyzdys pateiktas 7 pav. 7 pav. Nepusfabrikatinis variantas (Mackevičius, J. 2003) Vadinasi, per laikotarpį patirtos gamybos išlaidos apskaitomos ir kaupiamos pagal gamybos fazes. Apskaitant išlaidas geriausia, kai gamybos fazė sutampa su gamybos padaliniu. Taigi, procesinį išlaidų kalkuliavimą išnagrinėjus teoriniu aspektu, gali susidaryti nuomonė, kad šis metodas nėra labai sudėtingas ir turėtų būti lengvai taikomas praktikoje. Tačiau, praktikoje būna viskas sudėtingiau. Toliau išnagrinėti aspektai, remiantis įmonių praktika taikant procesinį išlaidų kalkuliavimą. 1.2 Procesinio išlaidų kalkuliavimo metodo privalumai ir trūkumai bei metodo taikymo problemos praktikoje Procesinis išlaidų kalkuliavimas, kaip ir kiti metodai, turi savo privalumų bei trūkumų. Svarbu tinkamai išnaudoti privalumus bei pašalinti trūkumus. Vienas procesinio išlaidų kalkuliavimo privalumų - palyginus jam reikia mažiau apskaitinio darbo sąnaudų (nei, pavyzdžiui, užsakyminiam metodui), tačiau neleidžia pakankamai tiksliai apskaičiuoti užsakymų vykdymo kaštų, kai atliekama daugiau vidurinių skaičiavimų. Svarbiausias paprastojo kalkuliavimo metodo trūkumas - produkci­jos savikaina apskaičiuojama tik pasibaigus mėnesiui, o operatyvinė išlaidų kontrolė praktiškai netaikoma. Fazinio produkcijos savikainos kalkuliavimo metodo pagrindinis trūkumas - operatyvumo stoka; produkcijos savikaina kontroliuojama tik pasibaigus ga­mybos procesui; palyginti didelės darbo sąnaudos. Be to, kai kiekvienoje fazėje susidaro nebaigtos gamybos likučių, sunku operatyviai nustatyti kiekvienos produkcijos rūšies savikainą. Taikant šį metodą, naudojamos išlaidų paskirs­tymo bazės, o dėl to ir produkcijos savikaina apskaičiuojama nepakankamai tiksliai. Abu fazinio produkcijos savikainos kalkuliavimo metodo variantai turi savo privalumų ir trūkumų: • Pusfabrikatinio varianto privalumas tas, kad garantuojamas paralelinis pusfab­rikačių kiekio ir jų išlaidų judėjimas. Tai įgalina pusfabrikačių kiekio kontrolę susieti su jų išlaidų kontrole, nustatyti padalinių vadovų, kuriems priklauso tie pusfabrikačiai, atsakomybę. Nebaigtos gamybos inventorizaciją ir įvertinimą galima atlikti kiekviename ceche atskirai. Be to, kiekviename padalinyje, kuriame gaminamas pusfabrikatis, galima nustatyti darbo efektyvumą, t. y. pus­fabrikačio faktinę savikainą palyginti su planine savikaina ir apskaičiuoti eko­nomiją arba pereikvojimą. Vadinasi, galima tiksliau apskaičiuoti kiekvieno padalinio ūkinės veiklos rezultatus. O trūkumas tas, kad būna palyginti didelės jo darbo sąnaudos, nes pusfabrikačio savikainą reikia apskaičiuoti kiekvienoje fazėje, o ne gatavo gaminio savikainą paskutinėje fazėje. • Nepusfabrikatiniam variantui reikia mažiau darbo, tačiau jo pagrindinis trūkumas yra tas, kad įvyksta atotrūkis tarp pusfabrikačio kiekio ir jo vertės (išlaidų) ju­dėjimo. Dėl šios priežasties kur kas sunkiau kontroliuoti pusfabrikačių sau­gumą ir nustatyti atsakomybę už juos. Be to, nebaigtoje gamyboje, kuri inventorizuojama rečiau negu taikant pusfabrikatinį variantą, gali susikaupti paslėptų trūkumų. Ekonominėje literatūroje diskutuojama, kurį variantą (pusfabrikatinį ar nepusfabrikatinį) tikslingiausia taikyti. Praktika parodė, kad vieno ar kito varianto taikymo schemą pirmiausia lemia šie veiksniai: gamybos tipas, gaminamos produkcijos sudėtingumas, kiekis ir asortimentas, gamybos valdymo struktūra ir kt. Pusfabrikatinį variantą tikslingiausia taikyti tose pramonės šakose (gamy­bose), kur žaliavos ir medžiagos pereina keletą nuoseklių technologinių pro­cesų, kol pagaminami ribotos nomenklatūros pusfabrikačiai, kur jie gali būti naudojami skirtingiems gaminiams gaminti, parduodami už įmonės ribų, per­duodami saugoti į sandėlį ir pan. (chemijos, mėsos, popieriaus ir celiuliozės, juodosios ir spalvotosios metalurgijos, kai kuriose statybinių medžiagų ir leng­vosios pramonės šakose). Nepusfabrikatinį variantą geriau taikyti tose pramo­nės šakose, kur savos gamybos pusfabrikačiai yra detalės ir mazgai, didelis asortimentas; kur fazėje pagaminti pusfabrikačiai yra perduodami kitai fazei to­liau apdoroti ir jų savikaina neskaičiuojama (mašinų gamybos, metalo apdir­bimo, baldų, kai kuriose lengvosios pramonės šakose). Taigi abu fazinio me­todo variantai gali būti sėkmingai taikomi konkrečiose pramonės šakose pri­klausomai nuo gamybos ypatybių ir kitų juos lemiančių veiksnių. Taikant procesinį savikainos kalkuliavimo metodą, dažnai kyla teisingo išlaidų paskirstymo pagamintai produkcijai ir nebaigtos gamybos likučiams laikotarpio pabaigoje problema. Jeigu laikotarpio pradžioje ir (ar) pabaigoje gamybos fazėje yra tam tikrų nebaigtos gamybos likučių, jie daro įtaką produkcijos vieneto savikainos skaičiavimui, nes atitinkamą išlaidų dalį reikia priskirti ir iki laikotarpio pabaigos nebaigtiems apdoroti gamybos fazėje gaminiams. Norint apskaičiuoti nebaigtos gamybos likučiui tenkančius kaštus, nebaigti apdoroti gaminiai perskaičiuojami pagal užbaigtumo laipsnį į santykinius pagamintos produkcijos vienetus. Tai gan sudėtingas ir specialių žinių reikalaujantis darbas. Neretai įmonės, vertindamos nebaigtos gamybos likučius, laikosi nuostatos, kad jie visuomet prilygsta 50 proc. baigtumo gaminiams. Be abejo, toks požiūris ne visada tinkamas ir norint gauti kuo teisingesnį vaizdą, reikia atlikti tikslesnį nebaigtos gamybos likučių vertinimą (Jagminas, V. 2008). 8 lentelė. Gaminio savikainos susidarymo pagal procesinę skaičiavimo sistemą schema Tiesioginės gamybos sąnaudos (pagrindinės žaliavos, tiesioginis darbininkų atlyginimas ir socialinis draudimas) GAMYBOS SAVIKAINA BENDROJI SAVIKAINA Netiesioginės gamybos sąnaudos (pagalbinės žaliavos, pagalbinių darbininkų atlyginimas, socialinis draudimas, gamybinių įrengimų ir pastatų nusidėvėjimas, netiesioginių paslaugų apmokėjimas) Atsargų padidėjimas / sumažėjimas Diskontai ir nuolaidos Pardavimo sąnaudos Bendrosios ir administracinės sąnaudos Finansinės ir investicinės sąnaudos Pagal procesinį metodą kalkuliuojant produktų savikainą tiesioginės išlaidos konkrečių produktų savikainai priskiriamos gana nesudėtingai ir tiksliai. Tačiau pagal šį metodą produktų savikainai netiesioginių gamybinių išlaidų, juo labiau bendrųjų ir administravimo, pardavimų išlaidų (jeigu taikomas bendrasis kalkuliavimas) nepavyksta tinkamai priskirti. Rezultatas – gaunami klaidingi duomenys apie produktų savikainą, mat pagal šiuos metodus netiesioginės išlaidos paskirstomos ir priskiriamos produktams pagal tiesioginių išlaidų indėlį į tų produktų gamybą (pavyzdžiui, pagal gaminant produktus padarytas tiesioginių medžiagų arba tiesioginio darbo išlaidas), neįvertinant tikrojo netiesioginių išlaidų vaidmens gaminant produktus. Juk, pavyzdžiui, klaidinga įmonės administravimo išlaidas priskirti konkrečios produkcijos savikainai pagal tai, kiek jai gaminti buvo sunaudota medžiagų. Taip apskaičiuota produktų savikaina neatitinka realios padėties, todėl tokių duomenų pagrindu priimami vadybos sprendimai (dėl prekių kainodaros, jų gamybos apimties didinimo ar pan.) gali būti iš esmės klaidingi. Daugelyje įmonių kalkuliuojama ne tik gaminamų produktų (ar teikiamų paslaugų) savikaina, bet ir apskaitomi įmonės padalinių bei jų vykdomų veiklų kaštai. Tokios informacijos reikia įmonės vadybos aparatui, norint racionalizuoti įmonėje ir jos padaliniuose vykstančius procesus, maksimaliai juos orientuojant į pelno uždirbimą. Norint tinkamai išspręsti šiuos apskaitai keliamus uždavinius, būtina įmonėje turėti kokybišką kaštų apskaitos sistemą. Taikant tik vadinamuosius tradicinius produktų savikainos kalkuliavimo metodus (užsakyminį arba procesinį), minėtų kaštų apskaitos užduočių tinkamai išspręsti neįmanoma. Naudojant tokius metodus, tiesioginės išlaidos priskiriamos produktų savikainai pakankamai nesudėtingai ir tiksliai. Tačiau produktų savikainai priskirti netiesioginių gamybinių išlaidų, o juo labiau, esant reikalui, – bendrųjų ir administracinių bei pardavimų išlaidų (kuomet apskaičiuojama produktų pilnoji ir komercinė savikaina) tinkamai nepavyksta. Produktų savikaina apskaičiuojama gana klaidingai, todėl, kad taikant procesinį išlaidų kalkuliavimo metodą, netiesioginės išlaidos yra paskirstomos ir priskiriamos produktams pagal tiesioginių išlaidų indėlį į tų produktų gamybą, neįvertinant tikrojo netiesioginių išlaidų vaidmens produktų gamyboje. Nes būtų klaidinga, įmonės administravimo išlaidas priskirti kurių nors produktų savikainai pagal tai, kiek juos gaminant buvo sunaudota medžiagų. Taikant tradicinius savikainos kalkuliavimo metodus, beveik neįmanoma teisingai apskaičiuoti ne tik prekių savikainos, bet ir įmonės padalinių vykdomų veiklų kaštų, o juo labiau – įvertinti tokių veiklų indėlio į gaminamų (ar parduodamų) prekių savikainą (Jagminas, V. 2008). Lietuvos įmonėse gamybos savikainos skaičiavimas įstatymiškai nėra reglamentuojamas. Tačiau yra įvairių taisyklių, nurodančių kaip jas apskaičiuoti. Remdamasi apskaitos principais, kiekviena įmonė kuria savo vidinės apskaitos sistemą, kurios turinys priklauso nuo jos siekiamų tikslų. Produkcijos savikainos skaičiavimas padeda surinkti informaciją apie sąnaudas, susijusias su konkrečiais gaminiais arba veiklos sritimis, bei jas kontroliuoti. Produkcijos savikainos apskaičiavimas glaudžiai susijęs ir su kontrolės funkcija. Skaičiuojant visos produkcijos ar jos vieneto savikainą, įmonės valdymo personalas turi turėti informaciją, kuri reikalinga ateities veiksmams planuoti ir išlaidoms kontroliuoti, kad jos neviršytų numatyto lygio. Tik turėdami tokią informaciją, vadovai gali operatyviai reaguoti į nepalankias ekonomines sąlygas. Procesinė išlaidų kalkuliavimo sistema labiau paplitusi, nei kitos išlaidų kalkuliavimo sistemos. Daug įmonių gamina didelius vieno produkto ar panašumų turinčių produktų kiekius. Pavyzdžiui, Pepsi-Cola gamina nealkoholinius gėrimus, Exxon Mobil gamina naftą, Kellogg Company gamina pusryčių javus nenutrūkstama gamyba per ilgus laikotarpius. Šioms produktų rūšims, kompanijos neturi atskirų darbo vietų. Vietoj to, gamyba yra tebevykstantis procesas. Procesinis išlaidų kalkuliavimo metodas kaupia išlaidas, įvykusias gaminant produkciją pagal fazes ar padalinius, kuriuos produkcija praeina iki gatavos produkcijos. Kompanijos, gaminančios dažus, benziną, plieną, kaučiuką, plastiką, ir panašius produktus, panaudoja procesinį išlaidų kalkuliavimo metodą. Šituose operacijų tipuose, buhalteriai turi sukaupti išlaidas kiekviename procese (padalinyje), apimtam produkto sukūrimo. Buhalteriai skaičiuoja savikainą vienetui iš: 1) sukauptų išlaidų per visą periodą (paprastai mėnesį) kiekvienam procesui ar padaliniui; 2) jie dalija sukauptas išlaidas iš pagamintų vienetų skaičių (tonos, svarai, ar pan.) tame procese ar padalinyje. Organizacijos, teikiančios įvairias panašias paslaugas klientams, yra potencialūs procesinio išlaidų kalkuliavimo metodo naudotojai. Pavyzdžiui, klinika, ruošiantis gripo protrūkiams, delikatesinis pardavimas tiktai pastrami sumuštiniais, ir fotografijos parduotuvė, kuri redaguoja nuotraukas, gali panaudoti procesinį išlaidų kalkuliavimą. Gamyboje, sudėtinga užduotis yra suderinti laikotarpio išlaidas su vienetais, pagamintais tą laikotarpį, todėl įmonės apskaičiuoja produkcijos ekvivalentinius vienetus (kas daugumai žmonių atrodo kaip labai sudėtingas dalykas šitame metode) (Don Edwards, J., Hermanson.H.R., Maher, M.W. 2005). Apskritai, paslaugų įmonės atlieka paslaugą artėjant laikotarpio pabaigai ir neturi jokio darbo proceso laikotarpio pabaigoje. Slaugytojos neišvyksta namo pusiaukelėje per užplūdusį gripo protrūkį, ir delikatesiniai sumuštiniai nepateikiami vieną dalį vieną mėnesį, kitą dalį – kitą. Todėl, nėra jokio reikalingumo apskaičiuoti ekvivalentiškus vienetus, kuris supaprastina procesinį išlaidų kalkuliavimo metodą. Pažymint tai, kad kai kurios paslaugų įmonės tikrai turi iš dalies užbaigtą darbą periodo pabaigoje. Tam tikri cheminio valymo, fotografijos apdirbimo tipai vis dar gali būti procese periodo pabaigoje (Don Edwards, J.; ir. kt. 2005). 2. PROCESINIO IŠLAIDŲ KALKULIAVIMO PRAKTINIS PAVYZDYS Atsižvelgiant į žemės ūkio gamybos specifiką, nes čia vyksta nepertraukiamas gamybos ciklas, žemės ūkio produkcijos išlaidų kalkuliavimui dažniausiai naudojamas procesinis kalkuliavimo metodas. Procesinio gamybos išlaidų apskaitos ir produkcijos savikainos kalkuliavimo metodo esmę sudaro tai, kad produkcijos vieneto savikaina skaičiuojama visas gamybos išlaidas per tam tikrą laikotarpį dalijant iš per tą laikotarpį pagamintos produkcijos kiekio. Naudojant procesinį kalkuliavimo metodą, pagrindinė problema – teisingai nustatyti atitinkamo proceso išlaidų dydį. Naudojant procesinį kalkuliavimo metodą, aktuali nebaigtos gamybos nustatymo problema. Tačiau žemės ūkio įmonėse nebaigtos gamybos išlaidų apskaita gali būti organizuojama atskirose sąskaitose - išlaidos apskaitomos tiesioginiu būdu (Zinkevičienė, D. 1997). Kaip neigiamą šio kalkuliavimo metodo bruožą galima paminėti – broko vertė, prarasta produkcija ar kitos papildomos išlaidos priskiriamos tiesiog atitinkamo proceso gamybos išlaidoms - minėtos išlaidos susilieja su kitomis to proceso išlaidomis (Zinkevičienė, D. 1997). Pateiktas procesinio išlaidų kalkuliavimo praktinis (kiek su paprastintas) pavyzdys. Įmonės gamybos procesai (etapai) pateikti žemiau esančiose lentelėse. Pirmo proceso metu buvo patirta 372 000 dolerių išlaidų, kurios buvo perkeltos į antrą procesą. Išlaidų skirstymą galima pamatyti 9 lentelėje. Taigi, buvo sunaudota medžiagų už 60 000 Lt, patirta išlaidų už 312 000 Lt (tiesioginės darbo išlaidos sudarė 144 000 Lt; kintamos išlaidos – 60 000 Lt; pastoviosios – 108 000 Lt). Šio etapo metu buvo pagaminta 24 000 produkcijos vienetų. 9 lentelė. Procesas 1 (24 000 vienetų) Lt. Perkelta į Procesą 2 Lt. Medžiagos 60 000 372 000 Tiesioginės darbo išlaidos 144 000 Kintamos pridėtinės išlaidos 60 000 Pastovios pridėtinės išlaidos 108 000 Iš viso: 372 000 372 000 Antro proceso metu patirtos išlaidos perkeliamos į tolesnį etapą (10 lentelė): dalis iš antro proceso metu patirtų 535 000 Lt išlaidų perkelta į 3 procesą (495 000 Lt.), o kita dalis išlaidų – 40 000 Lt. sudarė nebaigtą gamybą. 10 lentelė. Procesas 2 Lt. Perkelta į Procesą 3 (5) Lt. Medžiagos iš Proceso 1 372 000 495 000 Pridėtos medžiagos (1) 35 400 Tiesioginės darbo išlaidos (2) 69 600 Darbas procese (6) c/d 40 000 Kintamos pridėtinės išlaidos (3) 23 200 Pastovios pridėtinės išlaidos (4) 34 800 Iš viso: 535 000 535 000 Antro proceso metu pagaminta 22 000 gatavos produkcijos vienetų; nebaigtos gamybos -2 000 vnt.. Patirtų išlaidų apskaičiavimas ir jų paskirstymas baigtiems bei nebaigtiems gaminiams pateikiamas 11 lentelėje: 11 lentelė. Proceso 2 metu patirtų išlaidų apskaičiavimas (1) Papildomos medžiagos Baigti gaminti gaminiai (22 000 * 1,5 Lt) 33 000 Lt. Nebaigti gaminti gaminiai (2 000 * 0,8 * 1,5 Lt.) 2 400 35 400 (2) Tiesioginės darbo išlaidos Baigti gaminti gaminiai (22 000 * 0,.25 * 12 Lt.) 66 000 Nebaigti gaminti gaminiai (2 000 * 0,.25 * 0.6 * 12 Lt.) 3 600 69 600 (3) Kintančios pridėtinės išlaidos Baigti gaminti gaminiai (22 000 * 0,25 * 4 Lt.) 22 000 Nebaigti gaminti gaminiai (2 000 * 0,25 * 0,6 * 4 Lt.) 1 200 23 200 (4) Pastovios pridėtinės išlaidos Baigti gaminti gaminiai (22 000 * 0,25 * 6 Lt.) 33 000 Nebaigti gaminti gaminiai (2000 * 0,25 * 0,6 * 6 Lt.) 1 800 34 800 (5) Baigti vienetai: Medžiagos iš Proceso 1 (372 000 Lt. * 22/24) 341 000 Pridėtos medžiagos 33 000 Darbo išlaidos 66 000 Kintančios pridėtinės išlaidos 22 000 Pastovios pridėtinės išlaidos 33 000 495 000 (6) Nebaigti vienetai: Medžiagos iš Proceso 1 (372 000 Lt. * 2/24) 31 000 Pridėtos medžiagos 2 400 Darbo išlaidos 3 600 Kintančios pridėtinės išlaidos 1 200 Pastovios pridėtinės išlaidos 1 800 40 000 Toliau apskaičiuota baigtos gaminti produkcijos pirmame ir antrame procesuose bei nebaigtos gaminti produkcijos savikainos: (b) Savikaina, baigtos gaminti produkcijos pirmame procese: 372 000 Lt. / 24 000 = 15,50 Lt. Savikaina, baigtos gaminti produkcijos antrame procese: 495 000 Lt. / 22 000 = 22,50 Lt. Savikaina, nebaigtos gaminti produkcijos antrame procese: 40 000 Lt. / 2 000 = 20 Lt. Gatavos produkcijos bei X ir Y produktų kiekiai apskaičiuoti taip: (c) Gatava produkcija 10 000 * 0,09 = 9 000 vnt. X produktų: 9 000 * 0,75 = 6 750 vnt., o Y produktų: 2 250 vnt. Sekančioje lentelėje parodyta trečio proceso patirtos išlaidos, kurių bendra suma sudarė 268 750 Lt.: (d) 12 lentelė. Procesas 3 Tūkst. dol. 10 000 vnt. išlaidos (22,50 dol./vnt.) p.u.) 225 000 Pridėtos medžiagos 9 050 Darbo išlaidos 18 500 Kintančios pridėtinės išlaidos 5 400 Pastovios pridėtinės išlaidos 10 800 268 750 Trečio proceso baigtų gaminio savikaina apskaičiuojama: 268 750 Lt. / 9 000 = 29,86111 Lt. X ir Y produktų vertė apskaičiuota: (e) X produktų vertė: 6 750 vnt. * 29,86111 Lt. = 201 563 Lt. Y produktų vertė: 2 250 vnt. * 29,86111 Lt. = 67 187 Lt. Vadinasi, trečiame procese liko pagaminta gaminių už 268 750 Lt (9000 vienetų), o baigtų gaminti produktų savikaina sudarė 29,86 Lt. vienetui. Taigi, šiame pavyzdyje buvo iliustruotas procesinio kalkuliavimo naudojimas, parodoma kaip priskiriamos išlaidos ir apskaičiuojama savikaina. Taigi, nėra lengva, kai laikotarpio pabaigoje reikia nustatyti, kuri patirtų gamybos išlaidų dalis turi būti pripažinta pagamintos produkcijos savikaina, o kuri kaip nebaigtos gamybos atsargų likutis. Produkcijos savikaina kontroliuojama tik pasibaigus ga­mybos procesui; palyginti didelės darbo sąnaudos. Be to, kai kiekviename procese susidaro nebaigtos gamybos likučių, sunku operatyviai nustatyti kiekvienos produkcijos rūšies savikainą. Taikant šį metodą, naudojamos išlaidų paskirs­tymo bazės, o dėl to ir produkcijos savikaina apskaičiuojama nepakankamai tiksliai. Todėl, taikant šį metodą, siūlomąjį derinti su pagrindiniais normatyvi­nio metodo elementais ir vadinti jį faziniu normatyviniu metodu. Pagal šį metodą produktų savikainai netiesioginių gamybinių išlaidų, pardavimų išlaidų nepavyksta tinkamai priskirti. Rezultatas – gaunami klaidingi duomenys apie produktų savikainą, nes pagal šį metodą netiesioginės išlaidos paskirstomos ir priskiriamos produktams pagal tiesioginių išlaidų indėlį į tų produktų gamybą, neįvertinant tikrojo netiesioginių išlaidų vaidmens gaminant produktus. • Panagrinėkime fazinio produkcijos savikainos kalkuliavimo metodo pusfabrikatinio ir nepusfabrikatinio variantų taikymo pavyzdį. Įmonė „ Saulė“ masiniu būdu gamina C produktą, kurio gamybos technologinį procesą sudaro 3 fazės. Pirmoje fazėje pagaminta 1 000 vienetų A pusfabrikačio. 900 vienetų šio pusfabrikačio perduota į antrą gamybos fazę tolesniam perdirbimui. Šioje fazėje apdoroti 850 vienetų perduoti į trečią gamybos fazę, kurioje buvo pagaminta 850 gatavų C produktų. Jie perduoti į sandėlį. Skirtumas tarp pagamintų pusfabrikačių ir perduotų į kitą fazę arba į sandėlį pralaikomi nebaigta gamyba. Turėdami šiuos duomenis, apskaičiuosime išlaidas, taikydami pusfabrikatinį ir nepusfabrikatinį kalkuliavimo variantus. 13 lentelė. Konkrečių gamybos fazių C produkto gamybos išlaidos Išlaidų straipsniai Gamybos fazės Iš viso I II III 1.Tiesioginės medžiagų išlaidos 10 000 2 700 1 200 13 900 2. Tiesioginės darbo išlaidos 7 000 3 500 6 000 16 500 3.Netiesioginės (pridėtinės) išlaidos 19 000 4 600 8 000 31 600 Visos išlaidos 36 000 10 800 15 200 62 000 Taikant pusfabrikatinį variantą, sudaroma tokios formos kalkuliacija Rodikliai pagal gamybos fazes Suma, Lt Pirma fazė 1. Pirmos fazės gamybos išlaidos 36 000 2. A pusfabrikačių skaičiaus, vnt. 1 000 3. Vieno A pusfabrikačio išlaidos, Lt 36 4. Pusfabrikačių, perduotų į antrą gamybos fazę, vertė (900 vnt. x 36 Lt) 32 400 5. Nebaigtos gamybos vertė (100 vnt. x 36 Lt) 3 600 Antra fazė 1. Antros fazės gamybos išlaidos 10 800 2. A pusfabrikačių, priimtų iš pirmos fazės, išlaidos 32 400 3. Pirmos ir antros fazių gamybos išlaidos 43 2500 4. B pusfabrikačių skaičius, vnt 900 5. Vieno B pusfabrikačio išlaidos, Lt 48 6. B pusfabrikačių, perduotų i trečią gamybos fazę, vertė (850 x 48 Lt) 40 800 7. B pusfabrikačių nebaigtos gamybos vertė (50x 48 Lt) 2 400 Trečia fazė 1. Trečios fazės gamybos išlaidos 18 700 2. B pusfabrikačių, priimtų iš antros fazės, vertė 40 800 3. Visos gamybos išlaidos 59 500 4. Pagamintų C produktų skaičiaus, vnt. 850 5. Vieno C gatavo produkto savikaina, Lt (59 500:8 500) 70 6. Pagamintų gatavų produktų savikaina (70 x850) 59 500 Iš 13 lentelės matome, kad buvo apskaičiuota C produkto savikaina, kuri sudarė 70Lt. Be to, buvo apskaičiuota šio produkto savikaina atskirose gamybos fazėse. Pirmoje gamybos fazėje gaminamo A pusfabrikačio savikaina buvo 36 Lt, o antroje gamybos fazėje gaminamo B pusfabrikačio savikaina- 48 Lt. Visų gaminių C produktų savikaina yra 59 500Lt. Taikant nepusfabrikatinį variantą, sudaromos kalkuliacijos forma 14 lentelė. Kalkuliacija taikant fazinio metodo nepusfabrikatinį variantą Rodikliai Gamybos fazės Iš viso I fazė II fazė III fazė 1.Gamybos fazių visos išlaidos, Lt 36 000 10 800 18 700 65 500 2.Pusfabrikačių skaičiaus, gatavų gaminių vnt. 1 000 900 850 - 3.Vieno pusfabrikačio savikaina, Lt 36 12 22 70 4.Gatavų produktų savikaina atskirose fazėse (850 vnt. x iš fazės vieneto savikainos) 30 600 10 200 18 700 59 500 5. Nebaigtos gamybos vertė 5 400 600 - 6 000 Nebaigtos gamybos vertė apskaičiuojama taip: 1) pirmos fazės – (1 000 – 850)x364=5 400 Lt 2) antros fazės – (900- 850) x 12Lt=600 Lt Kaip matyti iš 13 ir 14 lentelių, gatavo C produkto savikaina, nepriklausomai nuo to, koks buvo taikytas fazinio metodo variantas, pusfabrikatinis ar nepusfabrikatinis, sudarė 70Lt. Abu fazinio produkcijos savikainos kalkuliavimo metodo variantai turi savo privalumų ir trūkumų. Pusfabrikatinio varianto privalumas tas, kad garantuojamas paralelinis pusfabrikačių kiekio ir jų išlaidų judėjimas. Tai įgalina pusfabrikačių kiekio kontrolę susieti su jų išlaidų kontrole, nustatyti padalinių vadovų, kuriems priklauso tie pusfabrikačiai, atsakomybę. Pusfabrikatinio varianto trūkumas tas, kad palyginti didelės jo darbo sąnaudos, nes pusfabrikačio savikainą reikia apskaičiuoti kiekvienoje fazėje, o ne gatavo gaminio savikainą paskutinėje fazėje. Nepusfabrikatiniam variantui reikia mažiau darbo, tačiau jo pagrindinis trūkumas tas, kad įvyksta atotrūkis tarp pusfabrikačio kiekio ir jo vertės (išlaidų) judėjimo. Ekonominėje literatūroje diskutuojama, kurį variantą (pusfabrikatinį ar nepusfabrikatinį) tikslingiausia taikyti. Praktika parodė, kad vieno ar kito varianto taikymo schema pirmiausia lemia šie veiksniai: gamybos tipas, gaminamos produkcijos sudėtingumas, kiekis ir asortimentas, gamybos valdymo struktūra ir kt. Pusfabrikatinį variantą tikslingiausia taikyti tose pramonėse šakose (gamybose), kur žaliavos ir medžiagos pereina keletą nuoseklių technologinių procesų, kol gaminami ribotos nomenklatūros pusfabrikačiai, kur jie gali būti naudojami skirtingiems gaminiams gaminti, parduodami už įmonės ribų, perduodami saugoti į sandėlį ir pan. Nepusfabrikatinį variantą geriau taikyti tose pramonės šakose, kur savos gamybos pusfabrikačiai yra detalės ir mazgai, didelis asortimentas; kur fazėje pagaminti pusfabrikačiai yra perduodami kitai fazei toliau apdoroti ir jų savikaina neskaičiuojama (mašinų gamybos, metalo apdirbimo, baldų, kai kuriose lengvosios pramonės šakose). Taigi abu fazinio metodo variantai gali būti sėkmingai taikomi konkrečiose pramonės šakose priklausomai nuo gamybos ypatybių ir kitų juos lemiančių veiksnių. (Mackevičius, J. 2003) IŠVADOS Susisteminus ir išanalizavus turimą literatūra, buvo padarytos tokios išvados: • Procesinis išlaidų kalkuliavimas yra vienas iš tradicinių dažniausiai naudojamų savikainos kalkuliavimo metodų. Šis metodas naudojamos įmonėse, kurios gamina dideliais kiekiais vienarūšius gaminius arba nenutrūkstamos gamybos produkciją. Gamybos išlaidos priskiriamos per tam tikrą laikotarpį pagamintai produkcijai. • Yra du procesinio kalkuliavimo metodai: paprastasis ir fazinis, pastarasis dar skirstomas į pusfabrikatinį ir nepusfabrikatinį variantus. • Naudojant procesinį išlaidų kalkuliavimą, produkcijos savikaina apskaičiuojama visas per laikotarpį patirtas išlaidas padalijus iš per tą patį laikotarpį pagamintos produkcijos. Tačiau dar reikia tinkamai paskirstyti netiesiogines gamybos išlaidas. • Taikant procesinį savikainos kalkuliavimo metodą, dažnai kyla teisingo išlaidų paskirstymo pagamintai produkcijai ir nebaigtos gamybos likučiams laikotarpio pabaigoje problema. • Procesinė išlaidų kalkuliavimo sistema yra labiau paplitusi, nei kitos išlaidų kalkuliavimo sistemos. Daug įmonių gamina didelius vieno produkto ar panašumų turinčių produktų kiekius. Procesinis išlaidų kalkuliavimo metodas kaupia išlaidas, įvykusias gaminant produkciją pagal fazes ar padalinius, kuriuos produkcija praeina iki gatavos produkcijos. • Organizacijos, teikiančios įvairias panašias paslaugas įvairiems klientams, yra potencialūs procesinio išlaidų kalkuliavimo metodo naudotojai. Gamyboje, sudėtinga užduotis yra suderinti laikotarpio išlaidas su vienetais, pagamintais tą laikotarpį, todėl įmonės apskaičiuoja produkcijos ekvivalentinius vienetus. • Paslaugų įmonės atlieka paslaugą artėjant laikotarpio pabaigai ir neturi jokio darbo proceso likučio laikotarpio pabaigoje. Todėl, nėra jokio prasmės apskaičiuoti ekvivalentinius vienetus, kuris su paprastina procesinį išlaidų kalkuliavimo metodą. Pažymint tai, kad kai kurios paslaugų įmonės tikrai turi iš dalies užbaigtą darbą periodo pabaigoje. • Procesinis išlaidų kalkuliavimas, kaip ir kiti metodai, turi savo privalumų bei trukumų. Vienas procesinio išlaidų kalkuliavimo privalumų yra tas, kad palyginus jam reikia mažiau apskaitinio darbo sąnaudų, tačiau neleidžia pakankamai tiksliai apskaičiuoti užsakymų vykdymo kaštų, kai atliekama daugiau vidurinių skaičiavimų. Svarbiausias paprastojo kalkuliavimo metodo trūkumas - produkci­jos savikaina apskaičiuojama tik pasibaigus mėnesiui, o operatyvinė išlaidų kontrolė praktiškai netaikoma. LITERATŪRA IR ŠALTINIAI 1. Zinkevičienė, D. 1997, Gamybos išlaidų apskaitos ir produkcijos savikainos kalkuliavimo metodiniai ir metodologiniai aspektai: socialiniai mokslai, ekonomika. Kaunas 2. Mackevičius, J. 2003, Valdymo apskaita: koncepcija, metodika, politika. Vilnius 3. Jurkšienė, A. 2002, Valdymo apskaita: mokomoji knyga. Kaunas: Kauno technologijos universitetas. 4. Jagminas, V. 2008, Produktų savikainos kalkuliavimas – procesinis metodas. Apskaitos ir mokesčių apžvalga, Nr. 6 (168). 5. Davidavičienė, R; Samulevičienė, D. 2003, Buhalterinė apskaita. Vilniaus kooperacijos kolegija. Prieiga per internetą 2009-10-20:

Daugiau informacijos...

★ Klientai rekomenduoja

Šį rašto darbą rekomenduoja mūsų klientai. Ką tai reiškia?

Mūsų svetainėje pateikiama dešimtys tūkstančių skirtingų rašto darbų, kuriuos įkėlė daugybė moksleivių ir studentų su skirtingais gabumais. Būtent šis rašto darbas yra patikrintas specialistų ir rekomenduojamas kitų klientų, kurie po atsisiuntimo įvertino šį mokslo darbą teigiamai. Todėl galite būti tikri, kad šis pasirinkimas geriausias!